案 例
最近，筆者在落實小微企業稅收優惠政策情況的調研中，發現某市甲、乙兩家勞務派遣企業（以下簡稱“勞務公司”）的企業所得稅同屬轄區內A、B兩個稅務分局征管，但由于A、B兩個稅務分局對勞務公司的從業人數采取了不同的計算標準，使甲、乙兩家勞務公司在享受稅收優惠上也出現了兩種不同的結果。
具體情況是：甲公司2011年全部職工人數為520人，其中勞務派遣人員506人，企業管理人員14人。乙公司2011年全部職工人數為236人，其中勞務派遣人員230人，企業管理人員6人。甲、乙兩公司除職工人數外，其他各項指標均符合小型微利企業的條件。A稅務分局認為，甲公司為接受用工單位委托派遣的勞務人員，應認定為接受用工單位的實際從業人數，所以，甲公司2011年度實際從業人員為14人，不超過稅法規定的80人標準，符合小型微利企業所得稅優惠的條件。而B稅務分局則認為，雖然乙公司接受用工單位委托為其安排了勞務人員，但勞務派遣人員的勞動雇傭關系實際上是乙公司與勞務人員，所以，對勞務派遣人員應界定為乙公司的從業人數。因此，乙公司實際從業人員為236人，不符合小型微利企業所得稅優惠的條件。
分 析
那么，對勞務公司的從業人數究竟應如何計算呢？針對上述兩種不同的處理結果，筆者經過實地調查，發現甲、乙兩家勞務公司與勞務派遣人員雖然在形式上是雇傭關系，但是，實質上的用工關系是實際用工單位和勞務派遣人員。《財政部、國家稅務總局關于執行企業所得稅優惠政策若干問題的通知》（財稅[2009]69號）第七條規定：企業所得稅法實施條例第九十二條第（一）項和第（二）項所稱的從業人數是指與企業建立勞動關系的職工人數和企業接受的勞務派遣用工人數之和。雖然財稅[2009]69號文件是對實際用工單位從業人數的界定，但對勞務公司來說，既然勞務派遣人員已界定為接受用工單位的實際從業人數，就不能再界定為勞務公司的實際從業人數。也就是說，勞務公司的實際從業人數應為公司全部職工人數減去為接受用工單位委托派遣的勞務人員。因此，筆者認為，上述甲、乙兩家勞務公司的實際從業人數均符合小型微利企業的條件，都應該享受小型微利企業所得稅的優惠。
筆者認為，界定勞務公司與接受用工單位之間的實際從業人數，既要看用工形式，更重要的還要看工資及相關費用的結算方式。目前，勞務公司與接受用工單位在勞務人員的工資及相關費用結算上有三種不同的方式。
一是勞務公司與實際用人單位在勞務派遣用工合同中，分別明確用工人數、崗位、工資及社會保險費等相關費用標準和結算方式，在和用工單位結算勞務人員的工資及相關費用時，在發票上分別注明勞務人員的工資、社會保險費和企業管理費。勞務公司將收取的工資代為發放給勞務派遣人員，將收取的社會保險費轉付給社會保險機構，代理勞務派遣人員辦理各項社會保險。
二是勞務公司與實際用人單位雖然在勞務派遣用工合同中，分別明確用工人數、崗位、工資及社會保險費等相關費用標準和結算方式，但是在實際結算工資及相關費用時，勞務派遣人員的工資由實際用工單位直接發放，勞務公司只向用人單位收取代為辦理勞務人員的社會保險費和企業管理費。同時，在發票上也分別注明。
三是勞務公司與實際用人單位在勞務派遣用工合同中，只明確用工人數及崗位，對勞務派遣人員的工資、社會保險費及企業管理費等相關費用是以每人每月固定的總包干費用與用人單位結算，在發票上也未分別注明。
針對上述三種不同的結算方式，筆者認為，對勞務公司和實際用人單位的從業人數應作出不同的界定處理，其中對采取第一、第二種結算方式的，應按照財稅[2009]69號文件的規定，其勞務派遣人員由接受用工的單位確認為從業人數。對采取第三種結算方式的，應視同勞務公司為用工單位提供勞務承包業務，其勞務派遣人員不得界定為接受用工單位的從業人數，應界定為勞務公司的從業人數。
勞務公司的勞務派遣人員與用人單位的工資及相關費用的結算方式，不僅對雙方在認定實際從業人數和享受小型微利企業稅收優惠待遇上產生影響，而且還涉及雙方工資總額及職工福利費支出等稅前扣除的問題?！?/FONT>國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）規定：企業因雇用季節工、臨時工、實習工、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工所發生的實際費用，應區分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業所得稅法》規定在企業所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準予計入企業工資薪金總額的基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據。根據公告精神，對采取上述第一、第二種勞務派遣用工的工資及相關費用結算方式的接受用工單位，可以將勞務派遣用工所發生的工資薪金支出，計入企業工資薪金總額的基數，作為計算其他相關費用即福利費、教育經費和工會經費扣除的依據。而對采取上述第三種勞務派遣用工的工資及相關費用結算方式的接受用工單位，其實際支付的用工費用，應視為接受勞務承包費用，不得計入企業工資薪金總額，也不能作為計算職工福利費、教育經費和工會經費扣除的依據。但對勞務公司來說，對其實際付給勞務人員工資薪金支出，可計入勞務公司工資薪金總額的基數，并作為計算其他相關費用扣除的依據。
勞務公司對勞務派遣人員的工資及相關費用結算的方式，還涉及營業稅的問題。《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）規定：對勞務公司接受用工單位的委托，為其安排勞動力，凡用工單位將其應支付給勞動力的工資和為勞動力上繳的社會保險（包括養老保險、醫療保險、失業保險、工傷保險等）以及住房公積金統一交給勞務公司代為發放或辦理的，以勞務公司從用工單位收取的全部價款減去代收轉付給勞動力的工資和為勞動力辦理社會保險及住房公積金后的余額為營業額。根據這項政策規定，筆者認為，對采取上述第一、第二種工資及相關費用結算方式的勞務公司應就實際取得的管理費收入，計算繳納營業稅。而對采取上述第三種工資及相關費用結算方式的勞務公司，應當就其收取的全部包干費用視同勞務承包收入，計算繳納營業稅。
綜上所述，對勞務公司從業人數的認定，不僅要看勞務派遣用工的形式，還要根據勞務公司與接受用工單位簽訂的勞務派遣用工合同內容和工資及相關費用的結算方式，從而準確界定勞務公司和實際用工單位的從業人員。這不僅是影響勞務公司與實際用工單位享受企業所得稅優惠政策的問題，也關系到勞務公司流轉稅的繳納。 |
