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| “甲供材”財稅政策詳解 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：611 |
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| 一、建筑業工程甲供材法律法規依據。 現實中的甲供材建筑業，是否符合我國相關法律法規規定呢？《中華人民共和國建筑法》第二十二條規定，建筑工程實行招標發包的，發包單位應當將建筑工程發包給依法中標的承包單位。建筑工程實行直接發包的，發包單位應當將建筑工程發包給具有相應資質條件的承包單位。第二十四條規定，提倡對建筑工程實行總承包，禁止將建筑工程肢解發包。建筑工程的發包單位可以將建筑工程的勘察、設計、施工、設備采購一并發包給一個工程總承包單位，也可以將建筑工程勘察、設計、施工、設備采購的一項或者多項發包給一個工程總承包單位；但是，不得將應當由一個承包單位完成的建筑工程肢解成若干部分發包給幾個承包單位。第二十五條規定，按照合同約定，建筑材料、建筑構配件和設備由工程承包單位采購的，發包單位不得指定承包單位購入用于工程的建筑材料、建筑構配件和設備或者指定生產廠、供應商。可見，既然《建筑法》中有“按照合同約定，建筑材料、建筑構配件和設備由工程承包單位采購的”規定，就說明存在建筑材料、建筑構配件和設備不由工程承包單位采購的合同約定，且該法中并未有相關的禁止性規定，所以，甲供材現象是不違法建筑法規定的，實際是允許的。 二、營業稅計稅依據問題。 對于發包方甲方提供部分建筑材料，乙方提供其余建筑業勞務的工程業務，根據現行營業稅法規定，乙方為納稅人，應就本身全部實際收入和甲供材金額合計部分作為營業稅計稅依據納稅。《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第十六條規定，除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。也就是說，按上述計稅依據征收營業稅時，有以下三種情況例外：一是符合《營業稅暫行條例實施細則》第七條規定情形的；二是提供建筑業中裝飾勞務的；三是建設方（甲方）提供設備的，設備金額不作為計稅依據。 前面二種情形在后文解釋，那么，第三種情形哪些屬于設備范圍呢？實際上各省、市地稅局對此早在2003年就應有相關設備范圍的具體規定。《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）第三條第（十三）項曾規定：通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發球筒、機泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設備，其價值不包括在工程的計稅營業額中。其他建筑安裝工程的計稅營業額也不應包括設備價值，具體設備名單可由省級地方稅務機關根據各自實際情況列舉。如《江西省地方稅務局關于明確營業稅若干政策問題的通知》（贛地稅發[2003]91號）、《廣東省地方稅務局關于明確建筑安裝工程計稅營業額可減除其價值的設備名單的通知》（粵地稅函[2004]720號）、《遼寧省地方稅務局關于貫徹財政部國家稅務總局營業稅若干政策問題的通知》（遼地稅發[2005]15號）、《大連市地方稅務局關于明確部分建筑安裝行業計征營業稅可扣除設備名單的通知》（大地稅函[2004]22號）等。 三、會計處理問題。 雖然營業稅計稅依據包含甲供材料，但這只是征稅的政策規定，不是會計賬務處理的規定。對于提供建筑業勞務的承包方乙方來說，其實際收入中未包括甲供材料金額，因此，會計賬務處理時仍按實際收入確認營業收入，同時按實際收入開具發票。如，乙方承包一項建筑業工程業務，該項業務總金額1000萬元，但合同約定甲方自行購買提供400萬元建筑材料，乙方提供其余建筑業勞務（包含其余材料、設備、動力等）600萬元。該項建筑業勞務營業稅的計稅依據為1000萬元，營業稅由乙方交納。但乙方會計處理時按實際收入確認營業收入為600萬元，并按600萬元開具建筑業勞務發票給甲方。同時，按1000萬元計稅依據計算繳納的營業稅金及相關稅費，稅費計入“營業稅金及附加”科目。 甲方可以按照實際支出確認成本，并以按規定取得的各種合法票據確認為資產的計稅基礎。按上例，發包方甲方如屬于房地產開發企業建造可供銷售的開發產品，可以將自己購買取得的建材發票400萬元和乙方提供的建筑業勞務600萬元合計1000萬元，計入開發成本。如甲方屬于其他單位建造固定資產，也可以將400萬元支出與600萬元的付款合計全部計入“在建工程”，后按規定轉入“固定資產”核算。 上述業務處理中，乙方不需要因為按1000萬元納稅而開具1000萬元的建筑業勞務收入發票。甲方會計處理時，也不需要以1000萬元建筑業發票入賬核算。 四、甲供材的稅款承擔問題。 按照稅法規定，發包方甲方提供的建筑材料金額需要由乙方繳納營業稅，但對于承包方乙方來說，沒有取得實際收入，卻要承擔相應的稅收，似乎很難接受。但這部分稅收實際還是應該轉移由甲方間接承擔，也就是說，乙方在與甲方簽訂工程合同時，要將這部分稅收考慮在工程造價中。工程造價的主要含義是建設項目的建造價格，是指具體的建筑安裝工程的建造價格，即一個單項工程或一個單位工程從其正式開工建設到正式竣工驗收全過程所發生的建筑安裝工程費用。如按建筑安裝工程費計算規定，土建工程包括直接費、其他直接費、現場經費、間接費、計劃利潤和稅金，其中稅金=（直接工程費+間接費+利潤）×稅率；如安裝工程包括直接費、其他直接費、現場經費、間接費、計劃利潤和稅金，其中稅金=（直接費+其他直接費+現場經費+間接費+利潤）×稅率。乙方在制定工程造價預（決）算時就應該將甲供材金額部分承擔的相應稅費考慮在稅金項目中，這樣，才不會減少國家的稅收，不至于自己承擔額外的稅收。 五、包工包料合同的處理問題。 按照建筑業合同約定，如果建筑材料、建筑構配件和設備等全部由工程承包單位采購的，我們稱之為包工包料合同。按上例，合同總金額1000萬元，合同約定工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款全部由乙方提供，不由甲方提供任何建筑材料。這種情形的建筑業工程，營業稅計稅依據與會計收入、稅務開票金額三者是一致的，都是1000萬元。但如果甲方在工程施工過程中，仍自行提供建筑材料（非代購材料），且將這部分材料價款直接沖抵1000萬元的應付工程款，則稅務部門將視為甲方以自己購置的貨物抵償債務，視為銷售行為，不視為甲供材的包工不包料合同行為。因此，乙方仍應以1000萬元作為營業稅計稅依據，以1000萬元作為企業營業收入并開具1000萬元稅務發票結算。甲方必須以1000萬元發票作為計入開發成本或固定資產的合法有效憑證，其抵償工程款的貨物要按規定繳納增值稅。如果甲方是為乙方代購材料，則應將購買貨物發票單位寫明為乙方并將發票轉交給乙方，作為乙方的成本費用合法憑證，不視為甲方銷售材料。 六、自產貨物同時提供建筑業勞務計稅依據問題。 對于自產貨物的企業來說，一般是以繳納增值稅為主，但有的企業在銷售貨物同時也會提供建筑業勞務，如銷售電梯并提供安裝、銷售裝飾材料同時提供裝飾業務、銷售防水材料同時提供防水工程業務等。這部分企業在建筑業勞務中是乙方自己提供自產貨物，不屬于建設方提供設備，如按照前述《營業稅暫行條例實施細則》第十六條規定，應就包含自產貨物的全部收入繳納營業稅。這就會形成企業自產貨物一方面繳納增值稅，另一方面還要繳納營業稅的重復納稅問題。因此，稅法對此給予特別規定，貨物部分繳納增值稅，建筑業勞務部分繳納營業稅，這就是營業稅《細則》第七條規定：納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額：（一）提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為；（二）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。 最近，國家稅務總局下發2011年第23號公告，就關于納稅人銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務有關稅收問題進一步明確如下：納稅人銷售自產貨物同時提供建筑業勞務，應按照《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第六條及《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第七條規定，分別核算其貨物的銷售額和建筑業勞務的營業額，并根據其貨物的銷售額計算繳納增值稅，根據其建筑業勞務的營業額計算繳納營業稅。未分別核算的，由主管稅務機關分別核定其貨物的銷售額和建筑業勞務的營業額。納稅人銷售自產貨物同時提供建筑業勞務，須向建筑業勞務發生地主管地方稅務機關提供其機構所在地主管國家稅務機關出具的本納稅人屬于從事貨物生產的單位或個人的證明。建筑業勞務發生地主管地方稅務機關根據納稅人持有的證明，按本公告有關規定計算征收營業稅。公告自2011年5月1日起施行，《國家稅務總局關于納稅人銷售自產貨物提供增值稅勞務并同時提供建筑業勞務征收流轉稅問題的通知》（國稅發〔2002〕117號）同時廢止。其中，對自產貨物的企業要求具備建筑業資質及合同中單獨注明建筑業勞務價款，否則一并征收增值稅的規定取消。 七、裝飾業勞務計稅依據問題。 建筑業營業稅征稅范圍包括建筑、安裝、修繕、裝飾和其他工程作業。前述規定的營業稅計稅依據包括甲供材金額的不適用裝飾業，那么，裝飾業勞務營業稅計稅依據是如何規定的呢？應該說，裝飾業勞務既然沒有特殊規定，就與其他營業稅納稅人一樣，按實際取得的收入征稅，包括價外費用。無論發包方甲方提供的是裝飾材料、還是設備，由于不構成提供勞務方本身的勞務收入都不需要繳納營業稅。顯然，如果提供裝飾勞務方自己購買提供的各種裝飾材料、其他物資、設備、動力及勞務價款，只要計入價款，就要并入計稅依據繳納營業稅。 根據上述規定，對于甲、乙雙方來說，簽訂建筑業合同時，應該將裝飾合同與其他建筑業施工合同分開簽訂，避免將裝飾業勞務簽成一般的建筑業施工合同，這樣可以減少雙方的稅收負擔，相應節約工程開發（施工）成本。 甲供材是否需要繳納增值稅？ |
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