一、“聯營扣點”或“聯營返點”的具體概念
“聯營扣點”或“聯營返點”是最近出現的一種在生產商與零售店之間進行的新型經營合作方式。其操作形式很多，但從實質上講，主要有以下三種基本基本模式：
模式一，零售店給生產廠商提供柜臺或者其他經營場所，零售店僅在生產廠商將商品入店時進行核查和登記數量，統計其銷售價格，銷售和收款等經營活動都由生產廠商自己負責，生產廠商的商品銷售結束后，零售店按一定的比例，計算收取柜臺或者其他經營場所的租金。
模式二，雙方的業(yè)務運行流程與上述相同，但在租金的收取上，零售店實行“保底定額加扣點（返點）”或“定額與扣點孰高確定租金”的形式，即零售店出租柜臺或者其他經營場所時，先收取一定數額的租金，期末再根據廠商的銷售額計算收取一定的租金；或者先行確定一個定額基數，如果期末按銷售額乘以一個商定的比例（扣點）計算出來的結果小于先行確定的基數，廠商則按先行確定的基數向零售店支付租金，如果根據扣點計算的結果高于基數，廠商則按扣點計算的結果支付租金。
模式三，零售店給生產廠商提供柜臺或者其他經營場所，零售店在生產廠商將商品入店時不核查和登記數量，生產廠商派人參與商品的銷售，但銷售活動由商場統一管理，商品銷售的款項也由商場統一收取，生產廠商的商品銷售結束后（或者雙方約定一個結算期間），零售店按一定的比例，計算收取柜臺或者其他經營場所的租金。
二、“聯營扣點”或“聯營返點”應如何征稅
對于“聯營扣點”和“聯營返點”合作方式的征稅問題，應當根據具體情況作具體分析。就上述模式一和模式二，從交易過程和交易實質來分析，實際上是一種柜臺（場地）出租行為。《國家稅務總局關于增值稅幾個業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)[1994]186號）第一條明確規(guī)定，對承租或承包的企業(yè)、單位和個人，有獨立的生產、經營權，在財務上獨立核算，并定期向出租者或發(fā)包者上繳租金或承包費的，應作為增值稅納稅人按規(guī)定繳納增值稅。在具體操作過程中存在兩種情況，一是如果生產廠商從企業(yè)生產經營所在地主管稅務機關開具了《外出經營許可證明單》，并經經營地主管稅務機關確認的，廠商的銷售額可以回企業(yè)所在地申報納稅；二是廠商在經營地領取了營業(yè)執(zhí)照并進行稅務登記，廠商在零售商場的經營行為屬于自營行為，其實現的納稅義務應當由其自己申報納稅。在以上兩種模式下，零售商場所取得的租金收入應通過“其他業(yè)務收入”科目核算，按租賃業(yè)務收入計算繳納營業(yè)稅。
對于第三種模式情況，即生產廠商提供商品或派人參與商品的銷售，而銷售活動由商場統一管理，商品銷售的款項也由商場統一收取的行為，事實上是商場的一種銷售行為，從具體的運作過程來分析，其運行活動是一種代銷行為，即“聯營扣點”或“聯營返點”的實質是一種代銷行為。可以從以下兩方面來分析。一方面是，從生產廠商的角度來分析：廠商將貨物運至商場，但具體商品由廠商負責管理，在這個環(huán)節(jié)其商品的所有權沒有發(fā)生轉移，商場對商品沒有所有權。但是，如果該商品實現銷售，由商場為其開票并收取貨款，商場在月底（或者雙方約定的其他結算期限）則按“銷售清單”（實現銷售的部分）記載的數量與廠商進行銷售結算，廠商的納稅義務也在同時發(fā)生，這個過程事實上就是一個完整的委托代銷售的過程。另一方面是從納稅人商場的角度來看，廠商通過商場完成了銷售的過程，其商品銷售成為商場銷售收入的組成部分，而商場所取得的收入，從業(yè)務合同（形式）上看，商場取得的收入是場地使用權價值的實現，而從實際經濟運行過程（內容）上看，商場取得的收入卻是商品銷售的差價，也就是商品在流轉環(huán)節(jié)的增值額。對于這樣的經營業(yè)務，商場應當按銷售收入額計算繳納增值稅，而不是按租賃收入計算繳納營業(yè)稅。當然，對于屬于增值稅一般納稅人的零售商而言，在具體運作過程中應當規(guī)范操作手段，在具體結算的過程中，應當向廠商按其收入額索取增值稅專用發(fā)票，否則，商場沒有增值稅的進項抵扣，就會多繳稅。
此外，對該商場收取的進場費等，如果合同中明確是與銷售沒有直接關系而收取的服務性費用，則應當按《關于商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知》（國稅發(fā)[2004]136號）的規(guī)定計繳營業(yè)稅。
三、案例分析
2010年度，某大型零售企業(yè)，主要經營3個綜合商場。在具體經營過程中，一方面實行自營，即自己組織商品，自己組織銷售；另一方面，將部分柜臺出租給生產廠家，由他們派人組織銷售活動，該公司只負責現場管理。在具體操作過程中，采用了如下操作模式：商場與生產廠家簽署租賃合同，規(guī)定，一是商場出租200平方米的柜臺給廠商作為銷售產品的場地；二是廠商自派員工到商場銷售和管理自己的商品；三是廠商每月向商場支付按銷售額的18.5%（但是不得低于20萬元）的租金；四是廠商的銷售額由商場統一收取，月末結算時租金直接在銷售額扣除；五是商場向廠商每月收取8萬元的進場費和宣傳費。該大型零售企業(yè)按最終銷售價格計算合計6480萬元的貨物，生產廠家取得該大型零售企業(yè)的返還款5180萬元（增值稅專用發(fā)票也是按此開具的），共收取進場費和宣傳費96萬元。請分析該商場的稅務處理。
[涉稅分析]
該大型零售企業(yè)應該就其6480萬元和返還款5180萬元的差額1300萬元繳納增值稅221萬元。就收取的進場費和宣傳費96萬元繳納營業(yè)稅。同時應就1300萬元和96萬元繳納企業(yè)所得稅。 |
