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| 財稅【2016】140號解讀重要營改增文件 |
| 發(fā)布時間：2017/1/5 來源： 閱讀次數(shù)：1293 |
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| 關(guān)于明確金融房地產(chǎn)開發(fā)教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知 財稅[2016]140號:
各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局）、國家稅務(wù)局，地方稅務(wù)局，新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團財務(wù)局：
現(xiàn)將營改增試點期間有關(guān)金融、房地產(chǎn)開發(fā)、教育輔助服務(wù)等政策補充通知如下：
一、《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》（財稅〔2016〕36號）第一條第（五）項第1點所稱“保本收益、報酬、資金占用費、補償金”，是指合同中明確承諾到期本金可全部收回的投資收益。金融商品持有期間（含到期）取得的非保本的上述收益，不屬于利息或利息性質(zhì)的收入，不征收增值稅。
藍敏：這一思想實際上在營業(yè)稅時代就一以貫之。凡是風(fēng)險與收益共擔(dān)的，都是投資行為；不擔(dān)風(fēng)險，取得某種承諾的收入，就是借款行為。
理財產(chǎn)品分為兩類，一類是保本的，包括固定收益和浮動收益，即本金沒有收回風(fēng)險。這類稅務(wù)上被理解為一種資金占用收入，其取得的收益屬于增值稅征稅范圍，屬貸款。
另一類是非保本的，可能虧、可能盈，這就是真正的投資收益，這個收益，不論何何時取得，都不屬于增值稅征收范圍。本質(zhì)上與投資成立公司是一樣的，分紅、收回都不涉及流轉(zhuǎn)稅。
有人問我：“以房產(chǎn)作價投資，共擔(dān)現(xiàn)風(fēng)險，以前不交營業(yè)稅，營改增后不是說要交增值稅了嗎？”
這可能是把兩件事弄混了。以房產(chǎn)作價投資共擔(dān)風(fēng)險，以前投資時不視同銷售交營業(yè)稅，現(xiàn)在要視同銷售交增值稅。但這種情況下取得的投資收益，并不交增值稅。二、納稅人購入基金、信托、理財產(chǎn)品等各類資產(chǎn)管理產(chǎn)品持有至到期，不屬于《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》（財稅〔2016〕36號）第一條第（五）項第4點所稱的金融商品轉(zhuǎn)讓。
敏：持有至到期，如果如本文件上條所稱非保本理財產(chǎn)品，按投資及收回處理，不征增值稅；如果是保本的理財產(chǎn)品，按貸款征稅。
反之，凡到期前轉(zhuǎn)讓，是轉(zhuǎn)讓金額商品。轉(zhuǎn)讓虧損可以與其它金融商品轉(zhuǎn)讓差額合并計算。
貸款與金融商品轉(zhuǎn)讓，在增值稅計算規(guī)則上不一樣。
三、證券公司、保險公司、金融租賃公司、證券基金管理公司、證券投資基金以及其他經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會、證監(jiān)會、保監(jiān)會批準(zhǔn)成立且經(jīng)營金融保險業(yè)務(wù)的機構(gòu)發(fā)放貸款后，自結(jié)息日起90天內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收未收利息按現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅，自結(jié)息日起90天后發(fā)生的應(yīng)收未收利息暫不繳納增值稅，待實際收到利息時按規(guī)定繳納增值稅。
藍敏：這實際上是對以上金融機構(gòu)的一個特殊照顧。
理解這一條，主要是理解上述金融機構(gòu)之外的公司借款會有什么樣的待遇。它們可沒有這等好事。
比如，合同約定利息每30天支付，結(jié)息日到了，利息被拖欠，利息的增值稅是必須要交的。90天以后，金融機構(gòu)可以暫不納稅，但非金融機構(gòu)依然要納稅。
金融機構(gòu)90天后，倒可以暫不交稅，非金融機構(gòu)怎么辦呢？
一旦利息逾期，有兩個方法：
一是催收，債務(wù)人違約，但此時注意要繳納增值稅；
二是修改并重新簽定借款合同，約定按客戶承諾的新的日期收取利息，此時就可以不交增值稅了，但此時相當(dāng)于放縱了客戶的違約行為，債務(wù)人沒有違約。
金融機構(gòu)可以兩頭都占便宜，90天后，既不交增值稅，又認定借款者違約；非金額機構(gòu)，即普通公司，就不行。
四、資管產(chǎn)品運營過程中發(fā)生的增值稅應(yīng)稅行為，以資管產(chǎn)品管理人為增值稅納稅人。
藍敏：資管產(chǎn)品，是獲得監(jiān)管機構(gòu)批準(zhǔn)的公募基金管理公司或證券公司，向特定客戶募集資金或者接受特定客戶財產(chǎn)委托擔(dān)任資產(chǎn)管理人，由托管機構(gòu)擔(dān)任資產(chǎn)托管人，為資產(chǎn)委托人的利益，運用委托財產(chǎn)進行投資的一種標(biāo)準(zhǔn)化金融產(chǎn)品。
“運營過程中”，是以管理人名義對外經(jīng)營，所以，以其為增值稅納稅人，符合增值的一般規(guī)定，因為增值稅對“行為”征稅。
五、納稅人2016年1-4月份轉(zhuǎn)讓金融商品出現(xiàn)的負差，可結(jié)轉(zhuǎn)下一納稅期，與2016年5-12月份轉(zhuǎn)讓金融商品銷售額相抵。
藍敏：過渡政策。營改增之前交營業(yè)稅，也按差額計算，可能試點前也會出現(xiàn)負差。不讓結(jié)轉(zhuǎn)顯然不合理。六、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）所稱“人民銀行、銀監(jiān)會或者商務(wù)部批準(zhǔn)”、“商務(wù)部授權(quán)的省級商務(wù)主管部門和國家經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)批準(zhǔn)”從事融資租賃業(yè)務(wù)（含融資性售后回租業(yè)務(wù)）的試點納稅人（含試點納稅人中的一般納稅人），包括經(jīng)上述部門備案從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點納稅人。
藍敏：好！跟上了融資租賃公司備案制的改革節(jié)奏。實際上，稅務(wù)在這一問題上是超脫的。
七、《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號）第一條第（三）項第10點中“向政府部門支付的土地價款”，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發(fā)費用和土地出讓收益等。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項目（選擇簡易計稅方法的房地產(chǎn)老項目除外），在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。納稅人按上述規(guī)定扣除拆遷補償費用時，應(yīng)提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料。
藍敏：這顯然是一大利好。
政策的理由是這樣的：政府出讓土地應(yīng)該是凈地，要達到凈地的標(biāo)準(zhǔn)，則拆遷補償費用和前期開發(fā)費都應(yīng)該包含其中。
但要注意，前期開發(fā)費必須是支付給政府的，實際上也就構(gòu)成了凈地的出讓支出，可以參與扣減合情合理。如果是自行開發(fā)，則不行，不過，自行開發(fā)，會取得增值稅專用發(fā)票。
拆遷補償，按現(xiàn)行拆遷補償法規(guī)，應(yīng)該是政府去拆遷補償，這樣補償金就全部進入地價了。但實際上，由開發(fā)商直接補償?shù)那闆r還不少，所以，支付給個人或其它單位的也算，這樣的規(guī)定是務(wù)實的。
“應(yīng)提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料。”——什么樣的資料才算數(shù)呢？
注意，這一規(guī)定也是實質(zhì)重于形式的，并沒有對形式提出要求，只要能證明真實性就行。 一般就是協(xié)議、名單、簽收單等，關(guān)鍵看內(nèi)容。
八、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（包括多個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)組成的聯(lián)合體）受讓土地向政府部門支付土地價款后，設(shè)立項目公司對該受讓土地進行開發(fā)，同時符合下列條件的，可由項目公司按規(guī)定扣除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向政府部門支付的土地價款。
（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、項目公司、政府部門三方簽訂變更協(xié)議或補充合同，將土地受讓人變更為項目公司；
（二）政府部門出讓土地的用途、規(guī)劃等條件不變的情況下，簽署變更協(xié)議或補充合同時，土地價款總額不變；
（三）項目公司的全部股權(quán)由受讓土地的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有。
藍敏：母公司拍下土地，過戶在項目公司名下，企業(yè)所得稅和土地增值稅上都有類似的規(guī)定。現(xiàn)在增值稅的規(guī)定更細致，要求滿足以上三項條件。
第（一）項指，必須要完成土地變更；（二）變更不影響土地價款及性質(zhì)；（三）要求必須是全資子公司。第三點有點嚴格了，未來如果有新投資方投資項目公司呢？其扣減就成了問題。
有人問，母公司支付土地款后，再過戶給項目公司，雙方如何進行賬務(wù)處理呢？
最簡單的做法，母公司地價掛往來，完成變更后由子公司支付。
從招拍掛角度看看變更的程序要求。按國土部《招標(biāo)拍賣掛牌出讓國有土地使用權(quán)規(guī)范》（國土資發(fā)［2006］114號）規(guī)定，：
（6）申請人競得土地后，擬成立新公司進行開發(fā)建設(shè)的，應(yīng)在申請書中明確新公司的出資構(gòu)成、成立時間等內(nèi)容。出讓人可以根據(jù)招標(biāo)拍賣掛牌出讓結(jié)果，先與競得人簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》，在競得人按約定辦理完新公司注冊登記手續(xù)后，再與新公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議》；也可按約定直接與新公司簽訂《國有土地使用權(quán)出讓合同》。
九、提供餐飲服務(wù)的納稅人銷售的外賣食品，按照“餐飲服務(wù)”繳納增值稅。
藍敏：餐飲服務(wù)與食品外賣，是最難界定的。稅務(wù)總局幾次一刀切：
最開始是，“下設(shè)門市外賣算銷售”；后來是“現(xiàn)場吃算餐飲、非現(xiàn)場吃算銷售”。
此一規(guī)定，就全部算餐飲了，餐飲好，6%。
關(guān)鍵是“提供餐飲服務(wù)的納稅人”，這是什么意思？兼營銷售與餐飲服務(wù)怎么辦？告訴大家吧，這是無法嚴格分清的，可以多多籌劃。對納稅人來說，會做的可以降稅負，不會做的可能增風(fēng)險。
十、賓館、旅館、旅社、度假村和其他經(jīng)營性住宿場所提供會議場地及配套服務(wù)的活動，按照“會議展覽服務(wù)”繳納增值稅。
藍敏：以前，只要不是整體的打包會議服務(wù)，這類“提供的會議場地及配套服務(wù)”，會被理解為租賃。現(xiàn)在更注重實質(zhì)了。贊。
十一、納稅人在游覽場所經(jīng)營索道、擺渡車、電瓶車、游船等取得的收入，按照“文化體育服務(wù)”繳納增值稅。
藍敏：纜車、索道之類，本屬運輸業(yè)。但在游覽場所內(nèi)，按照“文化體育服務(wù)”納稅，是很務(wù)實的規(guī)定。
十二、非企業(yè)性單位中的一般納稅人提供的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)，以及銷售技術(shù)、著作權(quán)等無形資產(chǎn)，可以選擇簡易計稅方法按照3%征收率計算繳納增值稅。
非企業(yè)性單位中的一般納稅人提供《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號）第一條第（二十六）項中的“技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)”，可以參照上述規(guī)定，選擇簡易計稅方法按照3%征收率計算繳納增值稅。
十三、一般納稅人提供教育輔助服務(wù)，可以選擇簡易計稅方法按照3%征收率計算繳納增值稅。
藍敏：以上兩項，新的可選擇簡易計稅的項目。
十四、納稅人提供武裝守護押運服務(wù)，按照“安全保護服務(wù)”繳納增值稅。
藍敏：以前專家們有爭議，但大多數(shù)都傾向于按安全保護納稅。從其業(yè)務(wù)實質(zhì)上入手。這種服務(wù)，核心不是運輸，而是保護。
十五、物業(yè)服務(wù)企業(yè)為業(yè)主提供的裝修服務(wù)，按照“建筑服務(wù)”繳納增值稅。
十六、納稅人將建筑施工設(shè)備出租給他人使用并配備操作人員的，按照“建筑服務(wù)”繳納增值稅。
藍敏：按十五條的理解，物業(yè)進行裝修，也是裝修，是合適的。所以，物業(yè)公司如果做此業(yè)務(wù)，算兼營應(yīng)該分別核算。
按十六條的理解，這算勞務(wù)大包了。與把船租給他人，并配備操作人員，叫“期租”，按運輸業(yè)納稅而非租賃業(yè)，是一個道理。
十七、自2017年1月1日起，生產(chǎn)企業(yè)銷售自產(chǎn)的海洋工程結(jié)構(gòu)物，或者融資租賃企業(yè)及其設(shè)立的項目子公司、金融租賃公司及其設(shè)立的項目子公司購買并以融資租賃方式出租的國內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)的海洋工程結(jié)構(gòu)物，應(yīng)按規(guī)定繳納增值稅，不再適用《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號）或者《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于在全國開展融資租賃貨物出口退稅政策試點的通知》（財稅〔2014〕62號）規(guī)定的增值稅出口退稅政策，但購買方或者承租方為按實物征收增值稅的中外合作油（氣）田開采企業(yè)的除外。
2017年1月1日前簽訂的海洋工程結(jié)構(gòu)物銷售合同或者融資租賃合同，在合同到期前，可繼續(xù)按現(xiàn)行相關(guān)出口退稅政策執(zhí)行。
敏：中國企業(yè)買給中國企業(yè)，本不能算出口，但被規(guī)定為“視同出口”。現(xiàn)在不再視同了，不再是零稅率，要納稅，開增值稅專用發(fā)票。
十八、本通知除第十七條規(guī)定的政策外，其他均自2016年5月1日起執(zhí)行。此前已征的應(yīng)予免征或不征的增值稅，可抵減納稅人以后月份應(yīng)繳納的增值稅。
藍敏：文件的最后一段，非常重要。
這個文件12月21號發(fā)文，溯及了既往。
但它是對既有規(guī)定的明確還是新的規(guī)定呢？不好說。一分析就會有爭議。本條規(guī)定了一個原則：此前已征的應(yīng)予免征或不征的增值稅，未來可以抵稅。
那么，如果此前因稅率不正確而多征的呢？能不能抵呢？顯然不能按本文件抵稅退稅；那么，能否以本文件為由要求退稅呢？
可以的理由就是：本文件是對32號文的解釋，并且其生效日是5月1日。只是，一般水平的公司是辦不下來的。
那么，如果此前因稅率不正確而少征的稅呢？能依本文件補稅嗎？不行的理由就是：規(guī)范性文件對納稅人不利的規(guī)定，不能溯及既往。爭不爭得贏，看水平。
財政部國家稅務(wù)總局
2016年12月21日 |
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