國家稅務總局公告2016年第76號），規定對增值稅一般納稅人取得走逃（失聯）企業開具的異常增值稅專用發票，將不允許抵扣進項稅額或申報出口退稅。由于這一政策具有“稅收株連效應”，企業可能并無過錯，而卻需要承擔額外稅收的代價。為此，在考量這一文件的發布對企業的影響時，不能僅局限于不允許企業抵扣增值稅或辦理出口退稅，更深層次的影響則在于企業需要主動調整期供應鏈的管控，盡可能規避企業本身沒有過錯，因“稅收株連”而導致的額外稅收負擔。
一、對企業供應鏈管理產生影響的增值稅專用發票“稅收株連”政策
對企業供應鏈管理產生影響的稅收政策較多，但對企業供應鏈管理產生影響的增值稅專用發票“稅收株連”政策不僅包含76號公告中走逃（失聯）企業的增值稅專用發票問題，也包含了其他情形下取得的增值稅專用發票問題。這些問題中，都有一個共同點：購貨方交易都是真實的，該交易中取得的發票在形式上也是符合稅收相關要求的，企業基于自身信息也信賴交易是合法而可靠的。但是企業往往在不知情的情況下，卻會因銷貨方的不合規性而被株連，導致稅收額外損失。這類“稅收株連”政策主要如下：
1、善意取得虛開增值稅專用發票下的“稅收株連”
（1）“虛開”界定
《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》中指出：虛開增值稅專用發票是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開增值稅專用發票行為之一的。
《最高人民法院關于適用《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》的若干問題的解釋》（法發[1996]30號）規定：具有下列行為之一的，屬于“虛開增值稅專用發票”：
（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票；
（2）有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票；
（3）進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票。
（2）善意虛開
誠然，虛開增值稅專用發票，對發票接受方來說，可能需要面臨民事、行政和刑事責任。然而，在現實的交易中，存在一類雖然取得的發票就開票方來說雖然符合虛開條件，但是購貨方卻對虛開并不知情，這類且購貨真實且購貨方不知取得的增值稅專用發票是以非法手段獲得的為善意虛開。
為了讓讀者更好地理解善意虛開，筆者摘取了一法院判定：
2011年，高程公司通過網上聯系到天極公司，分別于2011年2月和3月與天極公司以網簽形式簽訂了三份購貨合同，貨款由高程公司以轉賬方式匯給天極公司，并通過快遞的方式收到了貨物和三份上海增值稅專用發票，該三份增值稅專用發票均由天極公司開具，分別為：發票代碼3100104140、發票號碼20304860、價稅合計46518元；發票代碼3100111140、發票號碼01869585、價稅合計1180元；發票代碼3100111140、發票號碼01869586、價稅合計19344元。同年3月和8月，高程公司將該三份增值稅發票向主管稅務局申報認證并當期抵扣。
2013年6月3日，上海市金山區國家稅務局稽查局向安徽省合肥市國家稅務局出具《已證實虛開通知單》，證實高程公司于2011年2月至4月取得的天極公司開具的三份增值稅專用發票系虛開。
2013年6月18日，市國稅稽查局向高程公司出具詢問通知書和稅務檢查通知書，并于同年7月2日向該公司出具稅務事項通知書，通知高程公司其取得虛開的三份增值稅專用發票的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
2013年10月23日，市國稅稽查局對高程公司作出合國稅稽處（2013）2010號稅務處理決定，決定對高程公司抵扣的稅款11284.22元予以追繳。高程公司不服，向安徽省合肥市國家稅務局提出復議申請，該局于2014年1月24日作出合國稅復決字（2014）1號行政復議決定，維持了市國稅稽查局的稅務處理決定。高程公司不服，提起行政訴訟。
法院認為：市國稅稽查局作為稅務機構，依法具有作出稅務行政處理的執法主體資格。經上海市金山區國家稅務局稽查局查證，高程公司取得的由天極公司開具的三份增值稅專用發票系虛開增值稅發票。
（3）取得善意虛開的增值稅專用發票不得抵扣進項稅額或辦理出口退稅
《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發[2000]187號）規定：“購貨方與銷售方存在真實的交易，銷售方使用的是其所在省（自治區、直轄市和計劃單列市）的專用發票，專用發票注明的銷售方名稱、印章、貨物數量、金額及稅額等全部內容與實際相符，且沒有證據表明購貨方知道銷售方提供的專用發票是以非法手段獲得的，對購貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處。但應按有關規定不予抵扣進項稅款或者不予出口退稅；購貨方已經抵扣的進項稅款或者取得的出口退稅，應依法追繳。購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統開出的合法、有效專用發票的，或者取得手工開出的合法、有效專用發票且取得了銷售方所在地稅務機關已經或者正在依法對銷售方虛開專用發票行為進行查處證明的，購貨方所在地稅務機關應依法準予抵扣進項稅款或者出口退稅”。
也即是說：盡管購貨方對銷售方虛開增值稅專用發票的情形不知情，交易真實、發票形式上也和交易相符合，購貨方仍可因為銷售方的虛開而被“稅收株連”，不得抵扣進項稅額或辦理出口退稅。
2、銷售方為“非正常戶”或“成立2年內”注銷導致的出口退稅“稅收株連”
（1）銷售方為“非正常戶”或“成立2年內”注銷導致的出口退稅“稅收株連”
《財政部、國家稅務總局關于防范稅收風險若干增值稅政策的通知》（財稅[2013]112號）規定，出口企業購進貨物的供貨納稅人有屬于辦理稅務登記2年內被稅務機關認定為非正常戶或被認定為增值稅一般納稅人2年內注銷稅務登記，且符合一定條件的，自主管其出口退稅的稅務機關書面通知之日起，在24個月內出口不予辦理出口退稅，而是改為適用增值稅免稅政策。
這里所說的符合一定條件包括：
·外貿企業使用上述供貨納稅人開具的增值稅專用發票申報出口退稅，在連續12個月內達到200萬元以上（含本數，下同）的，或使用上述供貨納稅人開具的增值稅專用發票，連續12個月內申報退稅額占該期間全部申報退稅額30%以上的；
·生產企業在連續12個月內申報出口退稅額達到200萬元以上，且從上述供貨納稅人取得的增值稅專用發票稅額達到200萬元以上或占該期間全部進項稅額30%以上的；
·外貿企業連續12個月內使用3戶以上上述供貨納稅人開具的增值稅專用發票申報退稅，且占該期間全部供貨納稅人戶數20%以上的；
·生產企業連續12個月內有3戶以上上述供貨納稅人，且占該期間全部供貨納稅人戶數20%以上的。
上述所稱“連續12個月內”，外貿企業自使用上述供貨納稅人開具的增值稅專用發票申報退稅的當月開始計算，生產企業自從上述供貨納稅人取得的增值稅專用發票認證當月開始計算。
需要注意的是，盡管187號規定對有增值稅違法行為的企業或稅務機關重點監管企業的名單，由國家稅務總局網站等方式向社會公告，具體辦法另行制定，但截至目前，這類信息對納稅人來說仍是不透明的。也即是說，一旦出口企業采購貨物時，如其供應商辦理稅務登記2年內被稅務機關認定為非正常戶或被認定為增值稅一般納稅人2年內注銷稅務登記，且符合上述四條件中的任一條件，即便貨物采購交易真實，發票在形式上合規，由于采購方不掌握企業的稅務違規信息，作為采購方的出口企業也可能被“稅收株連”而面臨不能辦理出口退稅的風險。
（2）供應商非正常下的出口退稅“稅收株連”中關注的問題
供應商非正常導致的出口退稅“稅收株連”要考慮如下幾個問題：
·出口企業采購即便是真實的，也可能不能辦理出口退稅；
·出口企業采購是真實的，但獲取的采購發票是虛開的，在處理時不僅僅是按照善意接受虛開增值稅專用發票的處理方法，還要取消企業的出口退稅；
·出口企業對供應商是否會在辦理稅務登記2年內被變為非正常戶或被認定為增值稅一般納稅人2年內注銷稅務登記是無法事前預測的，這將給大型出口企業的采購將帶來很大的管理壓力，甚至意味著大型出口企業隨時都可能面臨不能退稅的風險，除非其采購政策嚴禁和稅務登記時間不到兩年的企業交易，而這又是一個對購銷雙方都不理性和公平的選擇；
·并非所有的出口企業都會有這樣的憂慮，出現不與退稅的情形還需要滿足前述提到的四個條件，例如申報退稅的發票稅額要達到200萬，意即不含稅的采購金額通常要達到1000萬以上，這對大多數出口企業而言是達不到這個標準的，但對大型出口企業來說又是能輕易出發標準的；
·稅務機關并非僅對有瑕疵的采購部分涉及的出口不予辦理出口退稅，而是對企業進行全面的停止出口退稅，對那些完全合規的出口也不能享受出口退稅政策。
3、從走逃（失聯）企業取得的異常增值稅專用發票導致的“稅收株連”
（1）“走逃（失聯）企業”界定
國家稅務總局發布了《關于走逃(失聯）企業開具增值稅專用發票認定處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第76號）規定：“走逃（失聯）企業，是指不履行稅收義務并脫離稅務機關監管的企業。根據稅務登記管理有關規定，稅務機關通過實地調查、電話查詢、涉稅事項辦理核查以及其他征管手段，仍對企業和企業相關人員查無下落的，或雖然可以聯系到企業代理記賬、報稅人員等，但其并不知情也不能聯系到企業實際控制人的，可以判定該企業為走逃（失聯）企業”。
（2）走逃（失聯）企業異常憑證的判定
走逃（失聯）企業存續經營期間發生下列情形之一的，所對應屬期開具的增值稅專用發票列入異常增值稅扣稅憑證（以下簡稱“異常憑證”）范圍。
·商貿企業購進、銷售貨物名稱嚴重背離的；生產企業無實際生產加工能力且無委托加工，或生產能耗與銷售情況嚴重不符，或購進貨物并不能直接生產其銷售的貨物且無委托加工的。
·直接走逃失蹤不納稅申報，或雖然申報但通過填列增值稅納稅申報表相關欄次，規避稅務機關審核比對，進行虛假申報的。
（3）從走逃（失聯）企業取得的異常增值稅導致的“稅收株連”
76號公告規定，對購貨方從走逃（失聯）企業取得異常增值稅專用發票，按如下方式處理：
·尚未申報抵扣或申報出口退稅的，暫不允許抵扣或辦理退稅；
·已經申報抵扣的，一律先作進項稅額轉出；
·已經辦理出口退稅的，稅務機關可按照異常憑證所涉及的退稅額對該企業其他已審核通過的應退稅款暫緩辦理出口退稅，無其他應退稅款或應退稅款小于涉及退稅額的，可由出口企業提供差額部分的擔保；
·經核實，符合現行增值稅進項稅額抵扣或出口退稅相關規定的，企業可繼續申報抵扣，或解除擔保并繼續辦理出口退稅。
需要注意的是，由于目前文件并沒有規定走逃（失聯）企業的披露程序及披露方式，對于稅務機關合適的走逃（失聯）企業，購貨方是無法掌握的；而對這類走逃（失聯）企業的異常憑證，目前也沒有文件規定相應的披露程序和披露方式，購貨方也無法掌握此類信息。這就導致購貨方在不知情的情況下，即便其交易真實，發票在形式上符合要求，也可能因銷貨方的違規，導致其被株連而無法抵扣進項稅額或辦理出口退稅。
二、“稅收株連”下的供應鏈風險管控
在傳統的稅務風險管控下，企業經常將稅務風險管控職責賦予財務部門，而經常忽略稅務風險管控涉及到企業的方方面面。在現實中，由于供應商的稅務瑕疵導致的“稅收株連”現象往往防不勝防，而其對企業的后果非常嚴重，甚至是災難性的打擊。為此，稅務風險管控有必要延伸到采購部門，通過建立嚴格的供應商審查制度，從加強供應鏈管理角度控制來防止或減少供應鏈管理角度的“稅收株連”稅務風險。
1、供應商審查的方法
對供應商審查的一個重要方法就是進行供應商背景調查，常見的供應商背景調查方法如下：
（1）利用“全國企業信用信息公示系統”進行分析
全國企業信用信息公示系統（http://gsxt.saic.gov.cn/）是國家工商總局建立的公示市場主體的登記、備案和監管等信息，以及經營異常名錄和“黑名單”的在線查詢系統，該系統于2014年開始上線，分省查詢公示。以下以該系統中查詢的福建某企業加以說明該系統在供應商背景調查中的作用：
從上面查詢的信息可以看到，該企業的注冊資本、成立日期、經營范圍等都可以在該系統中予以顯示；該企業的股東、股權出質、動產抵押、部分經營異常、部分嚴重違法和部分行政處罰信息也均可以在該系統中查詢（限于篇幅，未能將該查詢系統中查詢的全部信息列示在本書中）。此外，企業還可能在該系統中公示自己的財務狀況和具體出資情況。所有的這些信息都為供應商背景調查提供了可能。
如采購企業從該供應商擬采購的貨物不在該供應商的經營范圍內，則采購企業有理由懷疑供貨企業的貨物來路不明，除非有額外的證據證明貨物來源合法，否則需要慎重考慮是否同這樣的企業簽署貨物供應合同。又如成立時間較早、注冊資本較大的供應商，其信譽度相對較高，與這樣的供應商進行交易時稅務風險相對較少；而那些成立時間較短，注冊資本較少，受到過行政處罰、重大資產和股權都已經被抵押或出質，和這樣的供應商進行交易則需要相對謹慎，甚至加以摒棄。等等。
（2）實地走訪
實地走訪也是一種供應商背景調查的好方法。通過實地走訪可以了解供應商的規模大小、生產的產品品種是否與擬采購貨物相符、生產經營是否正常、企業運營是否規范等等。這些信息都可以作為選聘供應商的一個參考途徑。
（3）其他途徑
此外，一些口口相傳、行業口碑等等也可以成為選聘供應商的一個參考標準。必要且供應商愿意配合的情況下，還可以要求供應商提供其財務報表、銀行存款對賬單和注冊資本、過往資信狀況等情況，尤其要注意關注是否有抽逃出資的現象。
2、供應商審查中的注意事項
在供應商審查中，除了前述的背景調查外，對供應商的審查還需要關注如下事項：
（1）價格過低的供應商需要謹慎對待，價格過低可能是供應商違規造成（當然也可能是其他原因）；
（2）企業初創期可能實施低價滲透策略，供應商價格較正常企業適當低并不意味供應商一定有瑕疵；
（2）在供應商具有稅務瑕疵的波及出口退稅的采購中，一般要求采購并用于出口退稅的涉稅金額達到200萬以上，或是此類供應商不能占全部供應商20%（或30%）的比重。為此成立時間不到兩年的供應商在審查中要進行嚴格的采購金額和戶數控制；
（3）對成立時間較短的供應商，要盡可能進行實地考察；
（4）為了避免在出口退稅中由于少數供應商的瑕疵導致整個企業無法出口退稅，當出口企業擬從成立不到兩年公司采購貨物時，可以考慮設立防火墻公司來規避整個企業不能退稅的風險，即由該防火墻公司從供應商處采購貨物，然后轉售給出口企業。
需要注意，對供應商的審查不可能是完美無瑕的。受限于信息的不對稱和供應商可能提供的虛假材料，對供應商的背景調查有可能無法充分展示供應商的全部狀況。如前所述，初創期的企業往往采取市場滲透策略來打開市場銷路，其產品價格可能會低于常規的供應性。而作為理性的企業而言，永遠都有成本降低的沖動。在履行了常規的審查義務下，對存在疑問的供應商采取絕對抵制的態度并非理性做法，也和企業追求利潤最大化的目標相違背。誠如風險無處不在，但任何企業都不會因為風險的存在而停止經營，而一些合規的風險規避手段則是企業在實踐中可以用以保護自己的方法。企業在實踐中亦可以結合企業自身經驗、行業特性等選擇適合自己的供應鏈稅務風險管控辦法，盡可能去防止或減少“稅收株連”導致的供應鏈稅務風險。
