國務院常務會議2014年部署完善固定資產加速折舊政策，促進企業(yè)技術改造，支持中小企業(yè)創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新。其中一條政策規(guī)定，“對所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價值不超過5000元的固定資產，允許一次性計入當期成本費用在稅前扣除。”之后，《財政部、國家稅務總局關于完善固定資產加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅〔2014〕75號）進一步明確，所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價值不超過5000元的固定資產，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。本文從會計與稅法兩方面，幫助納稅人理解和運用這一政策。
會計處理
所謂固定資產，是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營活動有關的設備、器具、工具等。固定資產是企業(yè)的勞動手段，也是企業(yè)賴以生產經營的主要資產。固定資產在生產過程中可以長期發(fā)揮作用，長期保持原有的實物形態(tài)，但其價值則隨著企業(yè)生產經營活動而逐漸地轉移到產品成本中去，并構成產品價值的一個組成部分。
在執(zhí)行行業(yè)會計制度時，對固定資產有價值標準，達到2000元的，需要作為固定資產處理，沒有達到2000元的，可作為低值易耗品攤銷或一次性記入成本費用。從2007年起施行的新企業(yè)會計準則，對固定資產的認定價值標準取消，只要公司認為其使用壽命大于一個會計年度的，均可作為固定資產，然后按照一定折舊方法在預計使用壽命之內計提折舊。
對固定資產的預計使用壽命，需要根據企業(yè)的生產經營實際，綜合考慮：（1）預計生產能力或實物產量；（2）預計有形損耗和無形損耗；同時考慮法律或者類似規(guī)定對資產使用的限制。
在計提固定資產折舊時，需要考慮其預計凈殘值，即假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)可從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。
對固定資產的折舊方法，企業(yè)需要根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現(xiàn)方式，來進行合理選擇。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。
案例
某生產企業(yè)2012年12月購置辦公用電腦一臺，不含稅金額4000元，預計使用壽命4年，預計凈殘值208元。假設企業(yè)采用年限平均法計提折舊。
從2013年1月起，該企業(yè)每月可計提的折舊額為：（4000——208）÷4÷12＝79（元）。
會計處理為（根據具體使用部門的不同）：
借：管理費用（銷售費用或制造費用）79
貸：累計折舊79。
稅務處理
企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定，企業(yè)所得稅法上的固定資產，是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營活動有關的設備、器具、工具等。從中可以看出，稅法與會計上的關于固定資產的內涵是一致的。
一般情況下，稅法上對固定資產按照直線法計算的折舊，準予稅前扣除。
除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，稅法對固定資產計算折舊規(guī)定的最低年限如下：（1）房屋、建筑物，為20年；（2）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；（3）與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；（4）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；（5）電子設備，為3年。
承前案例，根據稅法規(guī)定，允許對該固定資產可稅前扣除的月折舊為：（4000——208）÷3÷12＝105.33（元）。
差異分析
前述案例中，會計上每月計提的折舊是79元，稅法上允許稅前扣除的固定資產月折舊額是105.33元。在2008年新企業(yè)所得稅法剛施行時，有些納稅人在進行企業(yè)所得稅匯繳清繳時，以稅法允許扣除的折舊為標準，進行了納稅調減處理；而有些納稅人按企業(yè)實際計提的折舊進行了稅前扣除，造成了不同納稅人之間政策執(zhí)行的不統(tǒng)一。
為此，《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）就“關于稅前扣除規(guī)定與企業(yè)實際會計處理之間的協(xié)調問題”作出規(guī)定，根據企業(yè)所得稅法第二十一條規(guī)定，對企業(yè)依據財務會計制度規(guī)定，并實際在財務會計處理上已確認的支出，凡沒有超過企業(yè)所得稅法和有關稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標準的，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應納稅所得額。
按此規(guī)定，前述案例納稅人在進行2013年企業(yè)所得稅匯算清繳時，允許扣除的固定資產折舊為948元（79×12），不需要根據稅法允許計提的折舊1263.96元（105.33×12）進行納稅調整處理。
新政策之后的會計和稅務處理
前述案例中的固定資產4000元，根據財稅〔2014〕75號文件規(guī)定的“對所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價值不超過5000元的固定資產，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊”，即納稅人可以對后三年的折舊額2844元（4000——208——948）一次性在計算2014年的應納稅所得額時進行扣除。
根據會計核算的一致性原則，在2014年9月——12月，仍按照以前月份計提折舊：
借：管理費用（銷售費用或制造費用）79
貸：累計折舊79。
會計上2014年計提折舊948元，計算2014年應納稅所得額時，可以扣除2844元，因此納稅調減1896元。
2015年、2016年會計上仍然分別計提折舊948元，減少了利潤，稅法上已無折舊可扣除，因此需要分別納稅調增948元。 |
