閱讀提示：日前出臺的《關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）規定，企業稅前應扣未扣支出準予追補，期限不得超過5年，這一規定徹底解決了成本、費用的實際發生年度與有效憑證取得年度不一致如何進行稅務處理的問題。
案 例
我公司系吉林省長春市一家外商投資企業。2011年9月，我公司購買一批材料，已經投入生產，相關產品已全部實現銷售，并辦理了相關的納稅申報。因資金緊張，我公司一直沒有支付貨款。對方以此為由，至今未向我公司提供購貨發票。請問這筆支出能否在2011年企業所得稅匯算時稅前扣除？如果在2012年6月1日以后取得了購貨發票，又應當如何扣除？
專家把脈
會計法第十四條規定，會計機構、會計人員必須按照國家統一的會計制度的規定對原始憑證進行審核，對不真實、不合法的原始憑證有權不予接受，并向單位負責人報告；對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回，并要求按照國家統一的會計制度的規定更正、補充。稅收征管法第十九條規定，納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門的規定設置賬簿，根據合法、有效憑證記賬，進行核算。根據以上規定，企業無論在財務核算還是稅務處理時，均應提供相關的原始憑證，以保證會計利潤、企業應納稅所得額計算的真實、準確。
但企業在生產經營過程中，因債務糾紛、工程決算、質量問題等原因，難免會發生無法及時取得合法、有效的入賬憑證問題。對于企業在年終計算企業所得稅時，未取得合法、有效憑證能否在稅前扣除的問題，稅務機關與企業之間一直存在爭議。稅務機關認為，根據企業所得稅法第八條的規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除，如果企業實際發生的支出，應當取得但未取得合法、有效的入賬憑證，就無法證明相關支出已經實際發生，因此不允許在稅前扣除。對于此種觀點，國家稅務總局也曾針對特殊行業作出明確，即《國家稅務總局關于印發〈房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發[2009]31號），《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》第三十四條規定，企業在結算計稅成本時，其實際發生的支出，應當取得但未取得合法憑據的，不得計入計稅成本，待實際取得合法憑據時，再按規定計入計稅成本。
在實務中，納稅人不能提供的入賬憑證往往只是購買貨物、接受服務的發票，而其他的相關合同、運輸憑證、資金付款憑證及往來記錄、材料出入庫記錄、工程結算進度表等資料還是能夠證明相關支出已經實際發生的，如果因此不允許在稅前扣除，對企業影響很大。對此，國家稅務總局在2011年6月出臺了《關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號），對企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，允許在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算，但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證，從而解決了納稅人未在成本、費用發生年度取得有效憑證，但在匯算清繳內取得時能否稅前扣除的稅企爭議。
但在實際執行中仍會遇到困難，就是納稅人既未在成本、費用發生年度取得，也未在匯算清繳時補充，但在以后年度取得了該成本、費用的有效憑證，是可以追溯調整，還是僅能在取得年度扣除？由于以上問題往往導致納稅人多繳稅款，而根據稅收征管法第五十一條的規定，納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發現后應當立即退還；納稅人自結算繳納稅款之日起3年內發現的，可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務機關及時查實后應當立即退還，納稅人有權申請稅務機關退稅或調整以前年度虧損的。實務中，由于追溯調整可能導致稅務機關辦理退稅和調整納稅申報表等大量繁瑣的程序性工作，因此大部分稅務機關對這類問題的處理方式是要求在取得年度扣除。這種處理方式在增加企業納稅負擔的同時，導致少部分享受定期減免稅的納稅人惡意籌劃，即將本應在減免稅期取得成本、費用的有效憑證，延遲到納稅期取得，從而達到逃避、免除繳納稅款的目的。
無論是從保護納稅人的合法權益出發，還是為了維護稅法尊嚴，由于以上問題產生的稅企爭議和糾紛都應盡快明確。日前，國家稅務總局出臺了《關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號），其第六條關于以前年度發生應扣未扣支出的稅務處理問題規定為，根據稅收征管法的有關規定，對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。企業由于上述原因多繳的企業所得稅稅款，可以在追補確認年度企業所得稅應納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。虧損企業追補確認以前年度未在企業所得稅前扣除的支出，或盈利企業經過追補確認后出現虧損的，應首先調整該項支出所屬年度的虧損額，然后按照彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業所得稅款，并按前款規定處理。
根據這一規定，結合國家稅務總局公告2011年第34號的相關規定，案例中的納稅人在進行2011年企業所得稅匯算時，由于不能補充提供成本的購貨發票，因此不能在計算2011年度應納稅所得額時扣除。但是如果在2012年6月1日以后取得了購貨發票，在做出專項申報及說明后，可以追補至該成本發生年度即2012年度計算扣除。多繳的企業所得稅稅款，可向以后年度遞延抵扣或申請退稅。但此項操作不能超過5年。
國家稅務總局公告2012年第15號的出臺，徹底解決了成本、費用的實際發生年度與有效憑證取得年度不一致如何進行稅務處理的問題。這里提示廣大納稅人，在生產經營過程中，應及時取得成本、費用的合法、有效憑證。一旦發生未及時取得合法、有效憑證情況時，應嚴格按照國家稅務總局公告2011年第34號、國家稅務總局公告2012年第15號的規定處理，以減少納稅風險，減輕納稅成本。同時提示稅務機關，對于存在以上問題的納稅人，應及時為其辦理退稅和調整手續。而對于享受定期減免稅的納稅人應加強征管，注意有無通過惡意調整成本、費用有效憑證取得時間而達到逃避、免除繳納稅款目的的行為。
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