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| 上海增值稅擴(kuò)圍改革若干問題初探—關(guān)注焦點(diǎn)稅政 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：728 |
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| 2011年11月17日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布了財(cái)稅[2011]110號和財(cái)稅[2011]111號文件，規(guī)定自2012年1月1日開始，在上海市開始增值稅擴(kuò)圍改革試點(diǎn)，筆者試對其中的幾個(gè)問題進(jìn)行初步討論。相關(guān)法規(guī)——財(cái)稅[2011]111號 財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知 財(cái)稅[2011]110號 財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》的通知 案例：上海市某交通運(yùn)輸企業(yè)A公司為生產(chǎn)企業(yè)B公司提供運(yùn)輸勞務(wù)，取得收入1000萬元，其中耗用油品等花費(fèi)727.27萬元。B公司當(dāng)年確認(rèn)銷項(xiàng)目稅額500萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額300萬元（不包括運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)）。（一）假設(shè)業(yè)務(wù)發(fā)生在2010年，按照現(xiàn)行政策計(jì)算。1、A公司按照3%的稅率繳納營業(yè)稅，繳納30萬元營業(yè)稅。2、B公司按照7%的進(jìn)項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)抵扣，抵扣運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)70萬元。3、B公司應(yīng)繳增值稅=500-300-70=130（萬元）（二）假設(shè)該業(yè)務(wù)發(fā)生在2011年，按照上海擴(kuò)圍政策計(jì)算。1、A公司應(yīng)繳增值稅=1000*11%-727.27*17%=30萬元，即A公司稅負(fù)既沒有增加，也沒有減少。2、B公司按照11%的進(jìn)項(xiàng)抵扣，抵扣運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅110萬元。3、B公司應(yīng)繳增值稅=500-300-110萬=90（萬元）兩種方案比較，增值稅擴(kuò)圍后，A公司稅負(fù)持平，而B公司減少增值稅款支出40萬元，整個(gè)社會減少稅款40萬元，達(dá)到了結(jié)構(gòu)性減稅的目的。因此，所謂結(jié)構(gòu)性減稅，不是著眼于試點(diǎn)行業(yè)，其本質(zhì)是針對下游企業(yè)，減少重復(fù)納稅的目的。通過對下游環(huán)節(jié)減稅，反過來會擴(kuò)大經(jīng)營業(yè)務(wù)，從而達(dá)到促進(jìn)交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展的目的。二、增值稅擴(kuò)圍項(xiàng)目的稅率設(shè)計(jì)問題。上海試點(diǎn)方案中，將有形動產(chǎn)租賃稅率設(shè)定為17%、交通運(yùn)輸業(yè)設(shè)定為11%，而其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)設(shè)定為6%。之所以這樣設(shè)定稅率主要目的是為了保障試點(diǎn)行業(yè)稅負(fù)不會增加。上述行業(yè)的成本構(gòu)成不同，導(dǎo)致可抵扣項(xiàng)目不同，從而稅率設(shè)計(jì)有高有低。（一）有形動產(chǎn)租賃。1、出租企業(yè)的有形動產(chǎn)為外購的情形。案例：2012年1月，上海市A公司外購設(shè)備價(jià)款為1000萬元（不含稅），已經(jīng)取得增值稅專用發(fā)票，并抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額170萬元，當(dāng)月A公司和B公司簽訂租賃合同，約定將該設(shè)備以每年租金300萬元，租賃期4年租給B公司。A公司4年應(yīng)繳增值稅=1200萬*17%-1000%=34（萬元）從以上案例可以看出，A公司所有的成本都可以得到抵扣，而銷項(xiàng)稅額卻是分四年實(shí)現(xiàn)，因此稅法對有形動產(chǎn)租賃稅率采取了17%的高線。2、出租企業(yè)的有形動產(chǎn)為自產(chǎn)的情形。案例：2012年1月，上海市A公司將資產(chǎn)的設(shè)備一臺租賃給B公司，設(shè)備耗費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅為60萬元，市場公允價(jià)值為1000萬元。租賃合同約定租賃期四年，每年租金300萬元，四年共1200萬元。假設(shè)該業(yè)務(wù)發(fā)生在2011年，則首先A公司自產(chǎn)貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目行為應(yīng)該繳納一道增值稅110萬元，同時(shí)4年的租賃費(fèi)再繳納5%的營業(yè)稅60萬元，重復(fù)納稅的因素明顯。增值稅擴(kuò)圍改革后，A公司600萬元的進(jìn)項(xiàng)仍然可以抵扣，即A公司只需要繳納一道增值稅即可110萬元即可，避免了重復(fù)征稅，且其主要進(jìn)項(xiàng)均可以得到抵扣，其抵扣的范圍同其他工業(yè)企業(yè)相同，因此稅率采取17%也是合適的。3、融資租賃業(yè)務(wù)案例：上海A融資租賃公司購進(jìn)設(shè)備價(jià)值為1000萬元，并將該設(shè)備租賃給B公司，合同約定租賃期為3年，每年租金500萬元，3年租金合計(jì)1500萬元。（1）如果該事項(xiàng)發(fā)生在2011年，A融資租賃公司的進(jìn)項(xiàng)不能抵扣，但是根據(jù)財(cái)稅[2003]16號文件的規(guī)定，A公司享受差額征收營業(yè)稅的政策，即：A公司繳納營業(yè)稅25萬元。但是由于下游企業(yè)融資租賃的設(shè)備不能得到抵扣，而外購設(shè)備可以得到抵扣，大大壓縮了A公司的經(jīng)營空間。（2）如果該事項(xiàng)發(fā)生在2012年，A融資租賃公司的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，租金收入按照17%計(jì)提銷項(xiàng)，即：A公司的稅負(fù)由2011年的差額500萬元乘以5%變?yōu)榱瞬铑~500萬乘以17%，A公司的稅負(fù)提高了12個(gè)點(diǎn)，但是由于下游企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)可以得到抵扣，融資租賃公司的經(jīng)營空間大為擴(kuò)展，如果政策如此規(guī)定，就是以“稅款換業(yè)務(wù)”，兩相比較，還是業(yè)務(wù)范圍最重要。對融資租賃企業(yè)更為有利的是，《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》第二條第四款中規(guī)定：經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。這樣，融資租賃企業(yè)稅負(fù)減少，且由于下游企業(yè)得到抵扣，其業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)大，因此得到了雙重的利益。（二）交通運(yùn)輸業(yè)1、交通運(yùn)輸業(yè)的耗費(fèi)中，占很大比例的是車輛的購進(jìn)、維修費(fèi)用、油品消耗費(fèi)用，而上述耗費(fèi)均可以取得進(jìn)項(xiàng)，但是交通運(yùn)輸業(yè)中過路費(fèi)、過橋費(fèi)等無法取得進(jìn)項(xiàng)，因此其進(jìn)項(xiàng)取得不如有形動產(chǎn)租賃行業(yè)比例高，經(jīng)過測算按照11%的稅率，交通運(yùn)輸業(yè)在抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后，稅負(fù)不會提高。2、交通運(yùn)輸業(yè)中一項(xiàng)特殊的業(yè)務(wù)，即：管道運(yùn)輸，又具有特殊性，管道運(yùn)輸不耗用油品，且其維修費(fèi)用屬于不動產(chǎn)維修，也不能取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，因此如果按照11%的稅率，其稅負(fù)明顯提高，因此《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》第二條第（三）款規(guī)定：試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供管道運(yùn)輸服務(wù)，對其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。從而，解決了該特殊問題。（三）其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，如會計(jì)師鑒證等行業(yè)取得進(jìn)項(xiàng)稅額的比例很小，因此試點(diǎn)方案采取了6%的稅率，比較起原來5%的營業(yè)稅稅率，稅率提高了1個(gè)百分點(diǎn)，但由于其設(shè)備、費(fèi)用等能夠得到一定的抵扣，其稅負(fù)不會提高。雖然其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅負(fù)不一定降低，但是由于下游環(huán)節(jié)支付的稅款可以得到抵扣，從而可能會大大促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。（四）小規(guī)模納稅人眾所周知，由于增值稅一般納稅人全部納入防偽稅控系統(tǒng)，繳納增值稅會有一定的購買微機(jī)等必要成本，對于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的小規(guī)模納稅人，為了減少其負(fù)擔(dān)，上海方案中規(guī)定，小規(guī)模納稅人按照3%的征收率執(zhí)行，而營業(yè)稅種交通運(yùn)輸業(yè)稅率為3%,服務(wù)業(yè)為5%，按照3%的征收率與原稅率持平或由降低，因此也不會加重其稅收負(fù)擔(dān)。三、上海增值稅擴(kuò)圍改革后須警惕虛開增值稅專用發(fā)票違法行為抬頭增值稅固然有稅不重征等優(yōu)點(diǎn)，但是由于采取憑票扣稅的方式，虛開與接收虛開發(fā)票一直是增值稅制度的惡疾，增值稅擴(kuò)圍改革后要大力加強(qiáng)征管，以減少虛開增值稅專用發(fā)票違法行為的發(fā)生。（一）目前在虛開發(fā)票案件檢查中，稅務(wù)機(jī)關(guān)基本上是按照“票、貨、款、運(yùn)輸“四流來進(jìn)行檢查，而勞務(wù)具有來無蹤去無影，看不見實(shí)物，且價(jià)值難以準(zhǔn)確計(jì)量的特點(diǎn)，因此將使得虛開案件更加難以檢查。（二）目前交通運(yùn)輸業(yè)由于“低征高抵”的特點(diǎn)，一直是虛開發(fā)票的高危領(lǐng)域，上海增值稅擴(kuò)圍后，“低征高抵”的漏洞得到遏制，但預(yù)計(jì)隨之而來的是虛開發(fā)票問題的前移。例如，上海擴(kuò)圍之前，為了少繳稅款，采取運(yùn)輸企業(yè)多開發(fā)票，征收3%的營業(yè)稅，而生產(chǎn)企業(yè)多抵扣的虛開行為，交通運(yùn)輸業(yè)改征增值稅后，犯罪手法會改為運(yùn)輸企業(yè)去多取得柴油發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)稅額，從而對生產(chǎn)企業(yè)二次虛開的方法。（三）面對上海擴(kuò)圍后可能的虛開案件抬頭現(xiàn)象，稽查部門要研究檢查方式，將過去檢查虛開案件重視“物流”的檢查方法，由于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，沒有“物流”存在，因此檢查方法要轉(zhuǎn)變?yōu)樘貏e重視“資金流”檢查方式。 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