面對動輒上百萬元、上千萬元甚至上億元的咨詢費稅前扣除，稅務機關檢查人員該如何判斷其合理性、真實性以及合法性？這是個現實難題，但不破解這個難題，會導致巨額稅款流失。 我國審計署近期公布的幾個國有企業審計結果，引起筆者的深思：取自財政專項資金的咨詢費，不僅涉及權錢交易、貪污腐敗問題，而且涉及稅收問題。咨詢費是稅務檢查中經常遇到的企業稅前扣除項目，但企業的扣除處理是否合乎稅法規定，究竟該不該扣除，稅務檢查人員通常很難把握，是擺在我們面前的大難題。不解決這個問題，有些企業以咨詢費名義進行的逃稅行為就難以有效制止。 從稅收視角觀察審計浮出的稅收問題
今年6月，審計署公布了對幾家國有企業的審計結果，筆者發現其中存在的諸多問題均與稅收相關。 據媒體報道，審計署在對某錳礦公司進行審計時發現，該公司向兩家工貿公司支付了咨詢費，分別為100萬元和140萬元。經過深入追查，審計署發現還有多家礦業公司與這兩家工貿公司簽訂了類似合同：工貿公司幫助礦業公司向國家相關部門申請財政專項資金，收取咨詢費，咨詢費金額為所獲批財政專項資金的40%，財政專項資金獲批后再支付。 審計署審計結果證明，這兩家工貿公司是幫助企業申請財政專項資金的掮客，其收取高額咨詢費背后存在權錢交易問題，該問題直接導致財政部企業司綜合處原處長陳柱兵落馬。
據今年6月19日北京青年報報道，審計署在對郵儲銀行總行的審計中發現，有三家中介公司在幫助湖南高速等多家政府融資平臺公司取得郵儲銀行數十億元專項融資過程中，得到了上億元的“融資顧問費”。審計人員判斷，其中必然存在對郵儲銀行內部人員的利益輸送。這直接導致郵儲銀行原行長陶禮明落馬。 作為稅務稽查人員，筆者根據上述報道分析判斷，錳礦公司和郵儲銀行總行支付的咨詢費應該都有憑證，且都記了賬，不然審計署不會查到其對誰支付了多少咨詢費。既然有憑證，這兩家企業也應該是將所支付的咨詢費作為費用，在利潤中進行了列支，在申報所得稅時進行了稅前扣除。 從審計署審計情況來看，這種咨詢費支出應屬非法支出，是不能進行稅前扣除的。但它怎么就被扣除了？為何沒有被稅務機關及時制止？其實，咨詢費這個稅前扣除項目，是稅務人員在檢查過程中經常遇到的難題。
稽查難點一：咨詢費是否合理難以判斷
有關稅前扣除的原則，我國企業所得稅法第八條有明確規定，即企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。根據我國企業所得稅法實施條例第二十七條規定，企業所得稅法第八條所稱有關的支出，是指與取得收入直接相關的支出。企業所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產經營活動常規，應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出。
據此，我們可以認為，在稅前扣除時，與取得收入有關的支出的合理性非常關鍵，包括咨詢費。
然而現實中，要判斷什么是合理的咨詢費，非常難。原因是，咨詢服務是腦力勞動，不像廣告有實實在在的物品或音視頻，咨詢成果可能就是一頁紙。其價值卻難以衡量，不像貨物通常有個公允價值。一個點子可能一文不值，也可能救活一家企業。正如有人說過的“畫一條線只值1美元，但知道在哪里畫一條線值9999美元”。現在，為企業做上市咨詢，收取幾十萬元人民幣算少的。為企業做境外上市咨詢，收取幾百萬元人民幣只是起步價。因此，稅務機關無法判斷企業發生的巨額咨詢費是否合理。若僅因為金額巨大就認為不合理，沒有法律依據。
這就帶來了稅收管理難題。 比如，筆者在一次日常檢查中發現，某外商投資企業每年都向其境外母公司支付咨詢費500萬美元，并在納稅申報時作了稅前扣除。合同很簡單，只是約定由境外母公司為其做市場調查、人力資源等咨詢服務。筆者提出企業每年都支付這么多咨詢費不合理。企業中方人員笑問：“您說多少錢算合理？”外方人員補充了一句：“智慧無價。”筆者無言以對。
從某地稅務機關在辦理售付匯業務過程中了解的信息看，一些外商投資企業經常向其境外公司支付高額咨詢費，有時一項咨詢就支付幾十萬美元，都作了稅前扣除。至于這些交易是否符合公平交易的原則，稅務機關難以判斷。 根據有關中外稅收協定的規定，通常情況下，我國對境外提供的勞務及沒有構成常設機構的境內勞務的服務費是不予征稅的（稅法及稅收協定另有規定的除外）。筆者分析，境外公司之所以紛紛通過提供咨詢服務的形式從境內公司收款，很可能就是鉆這個政策的漏洞，借機轉移利潤，同時使其境內公司減輕稅負。對此，稅務機關無可奈何。
境內關聯企業之間也存在這種大額咨詢服務交易行為，稅務機關同樣無法判斷其是否合理。 稽查難點二：咨詢費是否真實難以判斷
咨詢費列支，即使合理，也不一定真實。但如何判斷其真實性，對稅務人員來說也是難題。 某地稅務稽查人員在一次檢查中發現，某企業稅前扣除了咨詢費160萬元。經查證實，該企業與某咨詢公司簽有合同，約定咨詢公司為其提供市場調查服務。該企業提供了咨詢公司出具的只有幾頁紙的調查報告，以及向對方支付咨詢費的憑證。稽查人員在征管系統中查詢某咨詢公司的信息，發現其在登記兩個月后已欠稅走逃。稽查人員懷疑某咨詢公司為開票公司，被檢查企業可能存在購買發票行為。但雙方合同、咨詢成果、真實發票、支付憑證一應俱全，沒有證據表明該咨詢活動是虛構的。稽查人員只能默認其咨詢費處理。 目前，很多虛開發票都被冠以咨詢費的名義。筆者從一些已破獲的以虛開發票為主業的咨詢公司案例中發現，現在虛開發票做得越來越真實，合同等憑據齊全，買票公司通常全額付款，造成資金流與業務相匹配的假象，然后開票公司再通過其他方式返還，只收取“稅點”，可謂天衣無縫。 顯然，稅務機關憑現有管理手段，很難判斷企業支付咨詢費的真實性。 稽查難點三：咨詢費是否合法難以判斷
即便能判定咨詢費列支的合理性、真實性，還有一個問題不能避免，那就是判斷咨詢費列支的合法性。
以前述審計署報告為例，某錳礦公司支付的240萬元咨詢費能否稅前扣除？結合上述有關稅前扣除的規定來看，假設稅務機關根據相關合同、記賬憑證等證據，能判定240萬元咨詢費列支合理、真實，允許其作稅前扣除處理，依然有管理風險。 根據審計署報告，這240萬元咨詢費支出屬于違法支出。違法支出能否稅前扣除？雖然現行稅法并沒有明文規定，但由于其是行賄支出，不符合生產經營活動常規，違背了合理性原則，因此不能稅前扣除。但對此，稅務機關不能事前判斷，很難及時阻止。 受職責限制，稅務機關只能判斷一項支出是否違反稅法，沒有權力也沒有能力判斷其是否違反其他法律。比如，一項廣告支出是否違反廣告法，只能由工商行政管理部門來判定。對于咨詢費稅前扣除，稅務機關同樣只能通過檢查確認其是否合乎稅法規定，而不能判斷其是否違反刑法。若合乎稅法規定，就允許企業作稅前扣除。當一項稅前扣除支出后被其他部門判定為違法時，稅務機關才能要求相關企業糾正賬務處理，補繳稅款。 作者單位：北京市國稅局第一直屬稅務分局 |
