編者按：國家對重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的農(nóng)林牧漁產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，規(guī)定了諸多企業(yè)所得稅減免稅優(yōu)惠政策。當(dāng)一個(gè)企業(yè)同時(shí)從事適用企業(yè)所得稅免稅和減稅項(xiàng)目，且當(dāng)年或以前年度的某類項(xiàng)目虧損、某類項(xiàng)目盈利時(shí)，其虧損如何彌補(bǔ)？應(yīng)納稅所得額如何計(jì)算？本文分類梳理相關(guān)稅收規(guī)定，幫助納稅人防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
稅收規(guī)定
免稅
1.蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種植；
2.農(nóng)作物新品種的選育；
3.中藥材的種植；
4.林木的培育和種植；
5.牲畜、家禽的飼養(yǎng)；
6.林產(chǎn)品的采集；
7.灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁、服務(wù)業(yè)項(xiàng)目；
8.遠(yuǎn)洋捕撈。
減半
1.花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物，觀賞性作物的種植；
2.海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖，以及飼養(yǎng)牲畜、家禽以外的生物養(yǎng)殖。
征稅
1.從事湖泊、水庫投餌網(wǎng)箱養(yǎng)殖，超過生態(tài)承載力的藥材等林產(chǎn)品采集等國家限制和禁止發(fā)展的項(xiàng)目的所得；
2.企業(yè)對外購茶葉進(jìn)行篩選、分裝、包裝后進(jìn)行銷售的所得；
3.企業(yè)購買農(nóng)產(chǎn)品后直接進(jìn)行銷售的貿(mào)易活動(dòng)產(chǎn)生的所得；
4.雖屬于農(nóng)、林、牧、漁業(yè)，但沒有相關(guān)稅法列明的項(xiàng)目，均不能享受農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策。
其他
1.企業(yè)將購入的農(nóng)、林、牧、漁產(chǎn)品，進(jìn)行育肥、育秧等再種植、養(yǎng)殖，經(jīng)過一定的生長周期，使其生物形態(tài)發(fā)生變化，且并非由于本環(huán)節(jié)對農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)行加工而明顯增加了產(chǎn)品的使用價(jià)值的，可視為農(nóng)產(chǎn)品的種植、養(yǎng)殖項(xiàng)目享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。
2.企業(yè)委托其他企業(yè)、個(gè)人或者企業(yè)受委托，從事上述列明的農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目取得的所得或收入，可享受或比照委托方享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。如，企業(yè)與農(nóng)戶簽訂委托養(yǎng)殖合同，向農(nóng)戶提供畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗等（所有權(quán)仍屬于企業(yè)），農(nóng)戶將畜禽養(yǎng)大成為成品后交付企業(yè)回收，該企業(yè)此項(xiàng)目的所得可享受減免稅優(yōu)惠。
3.減稅、免稅優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)單獨(dú)計(jì)算所得
企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百零二條規(guī)定，企業(yè)同時(shí)從事適用不同企業(yè)所得稅待遇的項(xiàng)目的，其優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)算所得，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費(fèi)用；沒有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
案例
怡源實(shí)業(yè)有限公司2013年主營當(dāng)歸種植和香料的生產(chǎn)，財(cái)務(wù)人員將兩個(gè)項(xiàng)目的成本、費(fèi)用混合記載在一起。次年匯算清繳時(shí)申報(bào)：種植當(dāng)歸所得30萬元，免繳企業(yè)所得稅；香料生產(chǎn)所得40萬元，應(yīng)繳企業(yè)所得稅10萬元。但被稅務(wù)人員告知：由于未將免稅項(xiàng)目與征稅項(xiàng)目的成本、費(fèi)用分別單獨(dú)核算，不能享受免稅優(yōu)惠，應(yīng)按全部所得繳納企業(yè)所得稅17.5萬元。
彌補(bǔ)虧損的稅務(wù)處理
文件依據(jù)
1.企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。
2.《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號(hào)）第三條第（六）項(xiàng)規(guī)定，對企業(yè)取得的免稅收入、減計(jì)收入以及減征、免征所得額項(xiàng)目，不得彌補(bǔ)當(dāng)期及以前年度應(yīng)稅項(xiàng)目虧損；當(dāng)期形成虧損的減征、免征所得額項(xiàng)目，也不得用當(dāng)期和以后納稅年度應(yīng)稅項(xiàng)目所得抵補(bǔ)。第五條規(guī)定，在以后納稅年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，上述企業(yè)所得稅納稅申報(bào)口徑和匯算清繳工作要求未作調(diào)整或特殊規(guī)定的，按本通知規(guī)定執(zhí)行。從該文件下發(fā)至現(xiàn)在，該項(xiàng)規(guī)定尚未作任何調(diào)整，因此，關(guān)于免稅、減計(jì)收入以及減稅、免稅項(xiàng)目與征稅項(xiàng)目之間不得互相彌補(bǔ)虧損的規(guī)定一直在有效執(zhí)行中。
案例
綠茵有限公司2012年從事花卉作物種植虧損6萬元，外購茶葉分裝后銷售虧損7萬元。2013年取得觀賞性作物種植所得50萬元，從事茶葉種植虧損4萬元，種植中藥材虧損9萬元，外購茶葉分裝后進(jìn)行銷售取得所得39萬元。
花卉、觀賞性作物和茶葉的種植均屬于減半征收項(xiàng)目，相同稅收待遇項(xiàng)目所得，在同一納稅年度內(nèi)應(yīng)合并計(jì)算盈虧，并可彌補(bǔ)以前年度相同項(xiàng)目的虧損，該項(xiàng)目2013年度應(yīng)納稅所得額50－4－6＝40（萬元）；外購茶葉進(jìn)行篩選、分裝后進(jìn)行銷售，不能享受農(nóng)產(chǎn)品初加工的優(yōu)惠政策而屬于全額征稅項(xiàng)目，該項(xiàng)目所得可以彌補(bǔ)征稅項(xiàng)目的以前年度虧損，但是不能彌補(bǔ)減、免稅項(xiàng)目的虧損，該項(xiàng)目2013年度應(yīng)納稅所得額39－7＝32（萬元）；種植中藥材系免稅項(xiàng)目，2013年度虧損9萬元。
2013年應(yīng)納稅額計(jì)算：減半征收項(xiàng)目應(yīng)納稅額40×25％×50％＝5（萬元）；征稅項(xiàng)目應(yīng)納稅額32×25％＝8（萬元）。2013年度應(yīng)繳納企業(yè)所得稅5＋8＝13（萬元）。 |
