2018年3月5日，李克強總理在全國人大會議上進行政府工作報告，過去五年政府實行的稅務改革、稅收優(yōu)惠進行總結，并詳細介紹新階段稅收優(yōu)惠政策，指出在未來一年中政府將繼續(xù)推行減政、減稅、減費政策，降低制造、交通運輸?shù)刃袠I(yè)的增值稅稅率，提高小規(guī)模納稅人年銷售額標準，大幅擴展享受減半征收所得稅優(yōu)惠政策的小微企業(yè)范圍，實施境外投資者境內(nèi)利潤再投資遞延納稅等等。
關于“境外投資者境內(nèi)利潤再投資遞延納稅”的問題，國務院早在2017年8月8日就頒布了《國務院關于促進外資增長若干措施的通知》，其中第二項“鼓勵境外投資者持續(xù)擴大在華投資”中明確規(guī)定：“對境外投資者從中國境內(nèi)居民企業(yè)分配的利潤直接投資于鼓勵類投資項目，凡符合規(guī)定條件的，實行遞延納稅政策，暫不征收預提所得稅。”
據(jù)此，2017年12月21日，財政部、國家稅務總局、國家發(fā)展改革委員會、商務部聯(lián)合下發(fā)《關于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策問題的通知》，詳細列舉境外投資者暫不征收預提所得稅所應滿足的條件。
隨后，國家稅務總局又在2018年1月2日發(fā)布《關于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策有關執(zhí)行問題的公告》，對境外投資者和其投資的中國境內(nèi)居民企業(yè)（以下簡稱“利潤分配企業(yè)”）在執(zhí)行暫不征稅相關政策時的相關程序和實體問題進行規(guī)范。本文筆者依據(jù)上述政府工作報告、通知和公告內(nèi)容，對境外投資者享受境內(nèi)利潤再投資遞延納稅政策所需要注意的問題進行解讀。
一、主體問題
《關于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策問題的通知》中第一條明確規(guī)定境外投資者是從中國境內(nèi)居民企業(yè)取得的分配利潤，可見“中國境內(nèi)”和“居民企業(yè)”是利潤分配企業(yè)的身份前提。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，居民企業(yè)分為兩種：
一是依法在中國境內(nèi)成立的企業(yè)，
二是依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè)。
之所以在居民企業(yè)之前加入“中國境內(nèi)”這一限定條件，是因為該通知第九條明確規(guī)定，通知內(nèi)所稱中國境內(nèi)企業(yè)單指依法在中國境內(nèi)成立的居民企業(yè)，也就是說非境內(nèi)注冊居民企業(yè)分配給境外投資者的利潤不享受優(yōu)惠。
根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二條第（三）款規(guī)定，非居民企業(yè)分為兩種：
一種是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設立機構、場所的；
另一種是中國境內(nèi)未設立機構、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。
值得注意的是，該通知規(guī)定的境外投資者享受優(yōu)惠的限定條件是，在中國境內(nèi)沒有設立機構、場所的非居民企業(yè)，或者雖然設立機構、場所，但是其所得與所設機構場所沒有實際聯(lián)系的情況下，企業(yè)才能夠享受優(yōu)惠。
二、投資方向問題
境外投資者獲得利潤分配企業(yè)分配的利潤，直接投資的項目必須是鼓勵類投資項目，上述鼓勵類投資項目具體規(guī)定在2017年7月28日發(fā)布的《外商投資產(chǎn)業(yè)指導目錄（2017年修訂）》（共348項）和《中西部地區(qū)外商投資優(yōu)勢產(chǎn)業(yè)目錄（2017年修訂）》中。除此之外投資其他項目無權享受有關優(yōu)惠政策。
境外投資者在獲得中國境內(nèi)居民企業(yè)分配的利潤后，可以對分配其利潤的中國境內(nèi)居民企業(yè)進行增資；或利用該利潤在中國境內(nèi)新設居民企業(yè)；或從非關聯(lián)方收購中國境內(nèi)居民企業(yè)的股權。值得注意的是，上市公司股份的收購和新增、轉增一般不享受優(yōu)惠政策，除非是符合條件的戰(zhàn)略投資。
上述戰(zhàn)略投資需要符合商務部、國家稅務總局等六部門在2005年12月31日聯(lián)合發(fā)布《外國投資者對上市公司戰(zhàn)略投資管理辦法》對境外投資者戰(zhàn)略投資中國境內(nèi)上市公司的要求。此辦法不僅規(guī)定了投資方式，也對境外投資者的規(guī)模加以要求。
例如：要求境外投資者在境外實有資產(chǎn)總額不低于1億美元或管理的境外實有資產(chǎn)總額不低于5億美元，或其母公司境外實有資產(chǎn)總額不低于1億美元，或管理的境外實有資產(chǎn)總額不低于5億美元；同時也要求境外投資者包括其母公司近三年內(nèi)未受到境內(nèi)外監(jiān)管機構的重大處罰。
三、投資收回問題
由于境外投資者享受優(yōu)惠是備案制而不是許可制，所以在境外投資者收回享受暫不征稅政策的投資前或者通過股權轉讓、回購、清算等方式收回暫不征稅政策的投資后七日內(nèi)，要向進行利潤分配企業(yè)的主管稅務機關提交符合享受優(yōu)惠政策的交易證據(jù)和財務會計核算證據(jù)等資料。
這里要注意的是，如果稅務機關認定境外投資者不符合享受優(yōu)惠政策的條件，境外投資者不僅需要補交遞延繳納的所得稅，還需要自實際收到利潤分配企業(yè)的利潤之日起，按照《中華人民共和國稅收征管法》第三十二條規(guī)定，每日繳納滯納稅款萬分之五的滯納金。
四、利潤分配企業(yè)責任問題
雖然境外投資者不需要經(jīng)過稅務機關許可就可以享受稅收優(yōu)惠，但是利潤分配企業(yè)卻承擔必要的審查義務，境外投資者應當向利潤分配企業(yè)提交《非居民企業(yè)遞延繳納預提所得稅信息報告表》，利潤分配企業(yè)要嚴格按照《關于境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策問題的通知》第三條的規(guī)定審核境外投資者提交的資料，確認境外投資者確實符合優(yōu)惠政策條件。
值得注意的是，利潤分配企業(yè)對《非居民企業(yè)遞延繳納預提所得稅信息報告表》的審查工作只需要確認填報信息是否完整、支付過程是否與表中表述一致、關系到利潤分配企業(yè)的信息是否真實，審查以上三點內(nèi)容即視為完成該表的審查工作。
若利潤分配企業(yè)履行上述審查義務，境外投資者享受了本不應享受的優(yōu)惠政策，與利潤分配企業(yè)無關。若利潤分配企業(yè)沒有履行上述審查義務而導致境外投資者享受了本不應該享受的優(yōu)惠政策，依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十九條規(guī)定，稅務機關可以對利潤分配企業(yè)處以應扣而未扣稅款的百分之五十到三倍以下的罰款。
五、稅務機關聯(lián)動問題
雖然此項優(yōu)惠屬于備案制稅收優(yōu)惠政策，但是稅務機關對于該優(yōu)惠的事中監(jiān)管絲毫沒有放松，利潤分配企業(yè)在執(zhí)行暫不征稅政策實際支付利潤七日后，向主管稅務機關提交《中華人民共和國扣繳企業(yè)所得稅報告表》和《非居民企業(yè)遞延繳納預提所得稅信息報告表》，主管稅務機關會在收到后十個工作日內(nèi)向境外投資者投資的企業(yè)所在地主管稅務機關發(fā)送《非居民企業(yè)稅務事項聯(lián)絡函》，用于時刻監(jiān)控被投資企業(yè)中境外投資者的情況。
如果被投資企業(yè)有不符合享受暫不征稅政策條件的相關信息或者境外投資者處置已享受暫不征稅政策投資的相關或信息，利潤分配企業(yè)所在地主管稅務機關會很快得知。如果境外投資人處置了相關投資，又沒有向利潤分配企業(yè)所在地主管稅務機關申報納稅，稅務機關是可以根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定從該境外投資者在中國境內(nèi)其他收入項目支付人應付的款項中，追繳境外投資者的應納稅款。
六、可分配利潤問題
可分配利潤既可以以現(xiàn)金形式支支付，也可以以實物、有價證券等非現(xiàn)金形式支付。另外該可分配利潤必須是中國境內(nèi)企業(yè)向投資者實際分配已實現(xiàn)的留存收益形成的股息、紅利等權益性投資收益。也就是說利潤分配企業(yè)和境外投資者如果為了享受暫免所得稅的優(yōu)惠政策進行利潤預分配，本身利潤預分配的作法就不符合《中華人民共和國公司法》第一百六十六條對于利潤分配的規(guī)定，如果稅務機關一旦發(fā)覺，利潤分配企業(yè)和境外投資者將面臨處罰和追繳稅款的尷尬境地。
綜上，境外投資者境內(nèi)利潤再投資遞延納稅確實是為境外投資者提供了一個很大的優(yōu)惠措施，但是想要利用好優(yōu)惠措施，就要熟悉相關政策的細節(jié)，避免因對政策不夠了解反而適得其反。
