實事求是的來看，雖然94年營業稅制下的“勞務發生地”原則是以勞務的實際提供地作為跨境勞務的境內外判定標準，但是可能由于勞務的無形性和缺乏有效海關監管，稅務機關對勞務究竟是在哪提供很難監管，因此存在很多問題。但是，并非所有的勞務在哪兒提供都很難判斷，比如建筑勞務、倉儲勞務、餐飲勞務、住宿勞務這些與不動產緊密相關的勞務，他們的提供地的判定是容易判斷的，以前也沒有什么太大的爭議。我們在上一篇曾經提到，勞務可以劃分為體力型勞務（PhysicalServices, Physical翻譯為“體力”也不是很準確。但是的確中文很難找到一個完全精確的詞語來表述）和智力型勞務（IntellectualServices）。爭議比較大的領域主要就是這些智力型勞務，比如設計勞務、咨詢勞務等等。
一、營業稅下跨境勞務和增值稅下跨境勞務概念區別
我們認為，即使2009年《營業稅暫行條例實施細則》對跨境勞務營業稅征稅規則進行了重大修改，但這個修改還是基于“勞務發生地”這個大的原則來進行的，這個和增值稅大不相同。因為在營業稅下，我們關心的是這兩個方面的問題：
1、境內單位或個人哪些勞務是在境外提供的，即屬于發生在境外從而不征稅；
2、境外單位或個人向境內單位或個人提供的勞務，哪些屬于發生在境外，從而不征稅。請注意，由于《營業稅暫行條例》只對在“中華人民共和國境內”提供勞務征稅。那如果是在境外，則不屬于營業稅征稅范圍，屬于“不征稅”，而不是“免稅”。因此，營業稅對于跨境勞務，要么是征稅，要么是不征稅，基本沒有免稅這個概念，這是營業稅和增值稅大不一樣的地方。比如，在營業稅下，對于境內單位（個人）在境內通過互聯網為境外單位提供勞務，以勞務實際提供地作為“勞務發生地”標準，這個毫無疑問應該屬于境內勞務，需要繳納營業稅。但是，在增值稅下，如果境外單位就是在境外接受并消費這個勞務，則可以認為境內單位（個人）是勞務出口行為，符合條件可以免征增值稅。
所以，營業稅制度下，基本不存在勞務出口免征營業稅這個概念。唯一的例外應該就是保險服務，境內保險公司為出口貨物提供的出口貨物保險和出口信用保險免征營業稅。這應該是營業稅制下唯一有的勞務出口免稅的案例。
二、2009年營業稅制度引入“屬人”原則的文件綜述
2009年《營業稅暫行條例》修改后，我們將原先以“所提供的勞務發生在境內”變更為“勞務的提供方或接受方在境內”作為判定標準。什么叫“勞務的提供方或接受方在境內”呢，我們的解釋是，只要你是在中國注冊成立的企業或者中國個人，無論你在全球哪兒提供勞務，都屬于在中國境內提供勞務，需要繳納營業稅。只要你是中國注冊成立的企業或者中國居民個人，只要提供勞務的合同是你和外國企業或個人簽訂的，無論你在全球哪兒接受人家給你提供勞務，別人都屬于在中國境內提供勞務。這個就是我們說的“屬地”加“屬人”。
說實話，這個口張的真大了。首先，只要你是中國的企業或個人，那么這個只是你中國國內自己的事，你為人家提供服務都屬于在中國境內提供，你這么規定人家也干涉不了。但同時，只要你是中國的企業或個人，外國的企業或個人只要是為你中國企業或個人提供勞務，都屬于在中國境內提供勞務。換句話說，你中國的企業或個人跑到哪，在營業稅意義上來講都屬于中國境內，我估計這個就有點難以理解了吧呵呵。雖然這一點存在不合理性，但是基層實踐中大家就是按照這個口徑來執行的。因為，我們根據財政部和總局的文件猜謎語，這個結論是成立的。下面，我們分別從“境內單位和個人提供勞務”和“境外單位和個人提供勞務”這兩個角度來梳理文件規定：
（一） 境內單位和個人提供勞務
按照“屬人”原則，只要你是中國的單位或個人，你無論在哪提供勞務都屬于在中國境內提供，需要繳納營業稅。為了解決這種情況下不合理的問題，最具標志的文件就是《財政部國家稅務總局關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》（財稅〔2009〕111號）：該文件第三條規定，對中華人民共和國境內（以下簡稱境內）單位或者個人在中華人民共和國境外（以下簡稱境外）提供建筑業、文化體育業（除播映）勞務暫免征收營業稅。
請注意，如果你是中國境內的單位和個人，你在境外提供建筑業、文化體育業（除播映），文件給的是“暫免”而不是“不征收”營業稅。那就我們基層體會，財政部和總局的言下之意就是，只要你是中國的企業（個人），你在全球提供勞務（哪怕你跑到外太空），那都是在中國提供勞務，這個就是“屬人”的含義。只不過，我對你在境外提供特定的勞務項目（111號文給了建筑和文化體育不含播映）免稅。
因此，111號文的這段表述更加強化了“屬人”這個概念在基層的執行。那如果中國境內單位或個人在境外提供的不是我111號文列舉可以免稅勞務，那就必須要征稅，這個就是文件執行的邏輯。所以，后面你就會不斷的碰到各種不合理情況，導致企業找財政部和總局，再不斷下文打補?。?
《財政部國家稅務總局關于國際運輸勞務免征營業稅的通知》（財稅〔2010〕8號）:自2010年1月1日起，對中華人民共和國境內（以下簡稱境內）單位或者個人在境內載運旅客或者貨物出境、在境外載運旅客或者貨物入境以及在境外發生載運旅客或者貨物的國際運輸行為免稅。
《財政部國家稅務總局關于外派海員等勞務免征營業稅的通知》（財稅〔2012〕54號）:再打個補丁，你把建筑免了，那監理呢？和建筑直接相關豈有不免之理。好了，54號文“標的物在境外的建設工程監理”免稅。
請注意，這里仍然是免稅。也就是說，你中國企業到境外做監理，并不因為你勞務在境外發生，我認為你是境外勞務不征稅，而是因為你是中國企業，即使你在境外提供監理，也要征稅，但我考慮這種特殊情況給予免稅待遇。同時，54號文對于外派海員勞務、以對外勞務合作方式，向境外單位提供的完全發生在境外的人員管理勞務同樣免稅。要注意哦，在1994年的營業稅制下，《關于境內單位外派員工取得收入應否征收營業稅問題的批復》（國稅函[1999]830號）對于對境內企業外派本單位員工赴境外從事勞務服務取得的各項收入，是不征營業稅，而不是免稅。《財政部國家稅務總局關于支持文化服務出口等營業稅政策的通知》（財稅〔2014〕118號）:為落實《國務院關于加快發展對外文化貿易的意見》（國發〔2014〕13號）精神，對納稅人為境外單位或個人在境外提供下列服務免征營業稅：（一）文物、遺址等的修復保護服務；（二）納入國家級非物質文化遺產名錄的傳統醫藥診療保健服務。
注意，這里同樣用的是“免稅”。題外說一句，比如這里提到的傳統醫藥診療保健服務就屬于我們上面提到的典型的physical service。因為，我給你提供中醫服務，就需要給你把脈，那就需要勞務的接受方和勞務的提供方要同時在現場出現，那此時勞務的提供和勞務的消費也是同時在發生的。這個就是physical比較準確的含義，他需要勞務的提供方或接受方需要以某種方式都要同時到現場。不過換句話說，把脈也可以看成一個體力活吧。就像歌星的現場演唱會，歌星唱歌唱得大汗淋漓，也是個體力活。所以，physicalservice翻譯成體力勞務，基本也算過得去，當然我中文水平有限，大師們可以再尋找更加精確的翻譯呵呵。
