一、案情簡介：
D公司為注冊地址位于江西省宜春市的貿易公司，注冊資本500萬元人民幣，為增值稅一般納稅人。2011年10月，D公司經采購人員聯系到溫州趙某，趙某自稱為浙江省溫州市的S公司的銷售經理，從注冊地址位于浙江省溫州市的S公司處購進一批電子器件，合同價款5,300萬元人民幣，并取得S公司開具的與購進貨物對應的增值稅專用發票，并于2012年1月份向江西省宜春市國稅局認證抵扣。2013年4月，浙江省溫州市稅務機關因涉嫌虛開增值稅專用發票對S公司進行調查，D公司亦接到江西省宜春市其主管稅務機關向其出具的《稅務檢查通知書》，協查其在2012年1月取得S公司發票抵扣事項，D公司向稅務機關提供了原采購合同、驗收入庫單據、增值稅發票抵扣聯等相關的購貨憑證。經稅務機關調查發現，趙某與S公司沒有任何雇傭關系，其在2011年10月發給D公司的貨物也并非S公司的產品，故認定S公司開具的增值稅專用發票為虛開。D公司主管稅務機關同時認為，根據《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》第1條的規定，虛開增值稅專用發票是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開增值稅專用發票行為之一的。D公司取得虛開的增值稅專用發票亦構成虛開增值稅專用發票。由于涉案金額已經達到刑事立案標準，擬將D公司一案移交刑事處理。
D公司認為雖然其取得S公司為虛開的增值稅專用發票，但其具有真實的貨物交易，在整個交易中其沒有任何惡意應屬“善意取得”發票方，況且也沒有實際給國家造成稅款流失的損失；其行為也符合國家稅務總局善意取得虛開的增值稅專用發票的構成條件，不應被認定為虛開增值稅專用發票行為，更不屬于虛開增值稅發票罪。D公司于2013年5月中旬補繳已經抵扣的進項稅款770余萬元。
華稅律師為D公司提供了稅務檢查的全程咨詢服務，稅務機關最終認定D公司的行為構成善意取得虛開的增值稅專用發票，D公司無需承擔罰款的行政責任或其他刑事責任。
二、華稅觀點：
（一）D公司的行為構成善意取得虛開的增值稅專用發票
1.善意取得虛開的增值稅專用發票概述
從理論來源上看，善意取得虛開的增值稅專用發票借鑒了民法上的善意取得制度。根據《中華人民共和國物權法》第106條的規定，無處分權人將不動產或者動產轉讓給受讓人的，所有權人有權追回；除法律另有規定外，符合下列情形的，受讓人取得該不動產或者動產的所有權：(1)受讓人受讓該不動產或者動產時是善意的；(2)以合理的價格轉讓；(3)轉讓的不動產或者動產依照法律規定應當登記的已經登記，不需要登記的已經交付給受讓人。受讓人依照前款規定取得不動產或者動產的所有權的，原所有權人有權向無處分權人請求賠償損失。當事人善意取得其他物權的，參照前兩款規定。善意取得制度設立的基礎在于保護交易安全，保障善意第三人的利益。在滿足上述條件的情況下，善意取得財產的受讓人善意無過失，取得財產的所有權，不因無權處分人無權處分行為承擔不利的后果。
我國現行法律法規以規范性法律文件的方式確認了善意取得虛開的增值稅專用發票制度。國家稅務總局曾頒布4個有關納稅人取得虛開的增值稅專用發票的規范性文件，規定了善意取得虛開的增值稅專用發票以及非善意取得虛開的增值稅專用發票的認定、法律后果等。這4個規范性文件為：《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》（國稅函[2007]1240號）、《國家稅務總局關于〈國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知〉的補充通知》（國稅發[2000]182號）、《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發[2000]187號）及《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》（國稅函[2007]1240號）。
根據上述規范性文件，納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票指購貨方與銷售方存在真實交易，且購貨方不知取得的增值稅專用發票是以非法手段獲得的。構成善意取得虛開的增值稅專用發票，應當滿足如下條件：(i)購貨方與銷售方存在真實的交易；(ii)銷售方使用的是其所在省（自治區、直轄市和計劃單列市）的專用發票；(iii)專用發票注明的銷售方名稱、印章、貨物數量、金額及稅額等全部內容與實際相符；(iv)沒有證據表明購貨方知道銷售方提供的專用發票是以非法手段獲得的。實踐中，稅務機關常以“貨、票、款一致”為基礎，綜合考慮交易和發票開具的時間、資金結算方式、貨物交付方式的多種因素，判斷取得專用發票的一方是否為善意取得虛開的增值稅專用發票。
2.D公司的行為構成善意取得虛開的增值稅專用發票
本案中，D公司與S公司之間存在真實的交易，D公司取得的增值稅專用發票與交易的實際情況完全相符，并且，D公司對其取得的發票系虛開完全不知情。D公司取得專用發票的過程符合善意取得虛開的增值稅專用發票的條件，其行為構成善意取得虛開的增值稅專用發票。
（二）D公司的法律責任
1.善意取得虛開的增值稅專用發票的法律責任
根據國稅發[2000]187號的規定，善意取得虛開的增值稅專用發票的，不以偷稅或者騙取出口退稅論處。但應按有關規定不予抵扣進項稅款或者不予出口退稅；已經抵扣的進項稅款或者取得的出口退稅，應依法追繳。購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統開出的合法、有效專用發票的，或者取得手工開出的合法、有效專用發票且取得了銷售方所在地稅務機關已經或者正在依法對銷售方虛開專用發票行為進行查處證據的，購貨方所在地稅務機關應依法準予抵扣進項稅款或者出口退稅。
根據上述法律法規，善意取得虛開的增值稅專用發票不構成偷稅或者騙取出口退稅。同樣，善意取得虛開的增值稅專用發票不構成虛開增值稅專用發票。構成虛開增值稅專用發票，應當在主觀上表現為故意，包括直接故意和間接故意。然而在善意取得虛開的增值稅專用發票中，由于沒有證據表明購貨方知道銷售方提供的專用發票是以非法手段獲得的，購貨方不知銷貨方開具的增值稅專用發票為虛開，主觀上不構成故意，其行為不構成虛開增值稅專用發票。
但是，根據前述法律法規，若善意取得方無法重新從銷售方取得合法有效的專用發票及提供稅務機關已對虛開方進行處理的證據，不得抵扣進項稅額。但在實踐中，虛開方往往已經被控制或因其他原因無法開具合法有效的增值稅發票，導致善意取得方難以重新取得合法有效的專用發票。因此，善意取得方往往不能抵扣進行稅額。
2.D公司的法律責任
本案中，D公司的行為不構成偷稅或虛開增值稅專用發票罪，無需承擔相應的刑事或行政責任。但由于S公司已被有關部門控制，D公司無法重新取得合法、有效的增值稅專用發票，就其取得的虛開的增值稅專用發票無法用來抵扣進項。因此，D公司需補繳相應稅款。
（三）善意取得制度”的法律評論
1.善意取得方主觀上無虛開或逃避繳納稅款的故意或過失
在善意取得虛開的增值稅專用發票中，由于：(1)善意取得一方未與虛開方就虛開發票進行溝通；(2)善意取得一方取得的發票與交易的實際情況可以對應，因此善意取得發票一方在主觀上善意無過失，并且不具備應當或可能知道其取得的專用發票系虛開的客觀條件。
2.善意取得虛開的增值稅專用發票未給國家造成稅收損失
根據《國家稅務總局關于納稅人虛開增值稅專用發票征補稅款問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第33號）的規定，納稅人虛開增值稅專用發票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應按照其虛開金額補繳增值稅；已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再按照其虛開金額補繳增值稅。從上述規定可以看出，由于虛開增值稅專用發票的納稅人主觀上存在虛開增值稅專用發票，危害國家稅收征管秩序的故意，應當承擔其虛開行為給國家造成的增值稅稅款損失。虛開增值稅專用發票的納稅人應當就其虛開金額申報繳納增值稅。
由于虛開方有責任就虛開金額申報繳納增值稅，國家的損失由虛開方予以補償，善意取得方善意取得虛開的增值稅專用發票，并抵扣進項稅額本身并不會給國家造成經濟損失。
3.應當允許善意取得方抵扣進項稅額
綜合上述分析，善意取得虛開的增值稅專用發票的一方在主觀上無過錯，并且客觀上未造成國家的稅收損失，其不應因虛開方的虛開行為承擔任何不利的后果。另外，從該制度的來源來看，民法上的善意取得一方亦無需承擔任何財產損失。并且實踐中，善意取得方往往無法重新取得合法、有效的專用發票。因此，法律法規應當允許取得虛開的增值稅專用發票的一方在其行為構成善意取得的條件下，依據其取得的發票上記載的增值稅稅款金額抵扣進項稅額。 |
