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相對(duì)于B2C的跨境勞務(wù)的增值稅而言，對(duì)于跨境有形貨物在B2C下的增值稅管理目前基本上在世界各國(guó)都是比較成熟的，而且也有效的貫徹了“目的地征稅”的原則。比如我們以德國(guó)為例，德國(guó)征收增值稅。對(duì)于B2C而言，德國(guó)實(shí)行的是離境退稅制度。即我作為一個(gè)個(gè)人消費(fèi)者而言，我在德國(guó)國(guó)內(nèi)非專(zhuān)門(mén)免稅商店購(gòu)買(mǎi)貨物，德國(guó)的銷(xiāo)售方需要向我轉(zhuǎn)嫁增值稅。但是，我在離開(kāi)德國(guó)時(shí)，可以在機(jī)場(chǎng)申請(qǐng)離境的增值稅退稅。而在我中國(guó)入境時(shí)，我需要進(jìn)行入境物品的申報(bào)，如果入境物品超過(guò)海關(guān)免稅的金額和范圍，則我需要自行申報(bào)繳納進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅。因此，大家看到，由于有形貨物在世界范圍內(nèi)存在著比較成熟的海關(guān)監(jiān)管。因此，B2C的跨境有形貨物的增值稅管理機(jī)制運(yùn)行是比較成熟的。不同于B2B下的有形貨物跨境交易，B2C下一般各國(guó)執(zhí)行的都是增值稅免稅制度。一種是直接在離境區(qū)域設(shè)立免稅商店直接免稅，另一種是通過(guò)離境增值稅退稅直接退給最終消費(fèi)者。而B(niǎo)2B則有免稅和零稅率，但都是直接免或退給B，而非C。而在進(jìn)口環(huán)節(jié)，無(wú)論是B2B還是B2C，海關(guān)都是實(shí)行的“反向征收機(jī)制”，即由進(jìn)口方申報(bào)繳納進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅。

不管是B2B還是B2C，有形貨物進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅都是由海關(guān)負(fù)責(zé)監(jiān)管和征收的。但是，海關(guān)是不管無(wú)形貨物和服務(wù)貿(mào)易的進(jìn)口增值稅的。那對(duì)于跨境勞務(wù)的增值稅，如果國(guó)家稅務(wù)總局不去建立征管機(jī)制，那就沒(méi)有部門(mén)幫國(guó)家去收這道增值稅了。對(duì)于B2B的跨境勞務(wù)增值稅而言，我們建立了對(duì)外支付稅務(wù)證明的備案機(jī)制、對(duì)外支付合同的備案機(jī)制，通過(guò)代扣代繳的方式基本收到了這一塊的增值稅。那對(duì)于B2C呢，看到中國(guó)幾億的網(wǎng)民，一年可能有幾十億甚至上百億的資金直接向境外購(gòu)買(mǎi)無(wú)形貨物或勞務(wù)，這一塊的增值稅無(wú)論是根據(jù)WTO的公認(rèn)規(guī)則，還是OECD報(bào)告中闡述的“目的地征稅”原則，中國(guó)都是應(yīng)該有增值稅征稅權(quán)的，這一塊增值稅我們目前似乎還沒(méi)有建立一套機(jī)制去征收吧。

所以，在BEPS第一項(xiàng)行動(dòng)方案中，我們優(yōu)先要啟動(dòng)的就是針對(duì)B2C的跨境勞務(wù)增值稅的反稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的行動(dòng)，盡快建立針對(duì)跨境勞務(wù)B2C的稅收征管機(jī)制。因?yàn)檫@一塊不在海關(guān)監(jiān)管范圍內(nèi)，如果國(guó)家稅務(wù)總局沒(méi)有對(duì)應(yīng)征管機(jī)制，這部分增值稅是沒(méi)人收的。所以，我說(shuō)中國(guó)有全球最多的網(wǎng)民，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的B2C跨境勞務(wù)增值稅中，我們實(shí)際上有大金礦可挖。

B2C下跨境勞務(wù)增值稅的征稅原則好說(shuō)，除了那些現(xiàn)場(chǎng)提供勞務(wù)而言，大部分勞務(wù)的增值稅征稅權(quán)應(yīng)該賦予勞務(wù)接受方經(jīng)常居住地所在國(guó)。但是，對(duì)于勞務(wù)接受方經(jīng)常居住地的所在國(guó)而言，由于B2C下，勞務(wù)的接受方往往都是大量的個(gè)人消費(fèi)者，此時(shí)你建立如何的征收機(jī)制把這部分稅收征收上來(lái)才是最大的難點(diǎn)。此時(shí)，你用貨物項(xiàng)下的“反向征收機(jī)制”可行嗎？比如我通過(guò)Appstore購(gòu)買(mǎi)了100塊錢(qián)軟件，“反向征收機(jī)制”就是讓我個(gè)人消費(fèi)者主動(dòng)到稅務(wù)機(jī)關(guān)去申報(bào)繳納這一塊增值稅，這個(gè)征管成本和執(zhí)行成本就太高啦，不符合“渥太華稅收框架條件”中的效率原則和簡(jiǎn)化性原則。那中國(guó)B2B下的“代扣代繳機(jī)制”用在B2C下可行嗎？毫無(wú)疑問(wèn)，“代扣代繳機(jī)制”和“反向征收機(jī)制”的壓力都在接受方，你讓最終消費(fèi)者去承擔(dān)境外提供方增值稅扣繳的義務(wù)，這個(gè)和自行申報(bào)進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅一樣，也是不可行的。所以，這里的問(wèn)題就出來(lái)了，對(duì)于B2C下的跨境勞務(wù)增值稅，我們究竟應(yīng)該是建立什么樣的增值稅征管機(jī)制呢，他既能貫徹“目的地征稅”原則，又能符合“渥太華稅收框架條件”的五大原則。這里，OECD報(bào)告給了我們建議。

經(jīng)過(guò)充分的調(diào)研和征求意見(jiàn)，OECD報(bào)告認(rèn)為，對(duì)于B2C的跨境勞務(wù)增值稅而言，通過(guò)讓非居民的跨境勞務(wù)的提供方在接受方所在國(guó)辦理增值稅納稅人登記，自行申報(bào)繳納增值稅是最合適和最有效的增值稅征收方式。

當(dāng)然，這里的核心就是對(duì)于非居民的增值稅納稅人登記，我們必須在增值稅中重新建立一套機(jī)制，這套機(jī)制應(yīng)該要盡量的簡(jiǎn)化，和我們國(guó)內(nèi)的一般納稅人登記管理要不一樣，比如這種非居民增值稅納稅人一般沒(méi)有增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣權(quán)，無(wú)須按照國(guó)內(nèi)增值稅納稅人那樣按期進(jìn)行納稅申報(bào)，即使申報(bào)，申報(bào)表也要比境內(nèi)納稅人簡(jiǎn)單。總之，這套機(jī)制既要保證勞務(wù)接受方經(jīng)常居住地所在國(guó)增值稅征稅權(quán)的有效履行，也要盡量減少非居民的增值稅納稅遵從成本。

OECD報(bào)告建議，對(duì)于B2C跨境勞務(wù)增值稅中，非居民的增值稅征管機(jī)制應(yīng)該包括如下幾方面內(nèi)容：

1、登記制度

2、進(jìn)項(xiàng)稅抵扣——退稅機(jī)制

3、納稅申報(bào)制度

4、稅款繳納制度

5、賬簿記錄核算制度

6、發(fā)票管理制度

7、相關(guān)信息的可獲取性

8、利用第三方服務(wù)的方法

（一）登記制度

非居民的增值稅納稅人登記主要需要采集如下信息：

1、公司名稱(chēng)，包括商標(biāo)、商號(hào)名稱(chēng)

2、負(fù)責(zé)處理稅務(wù)事宜聯(lián)系人的名稱(chēng)

3、公司和聯(lián)系人的地址和郵編

4、聯(lián)系人電話(huà)號(hào)碼

5、聯(lián)系人的電子郵件地址

6、如果提供方在境內(nèi)銷(xiāo)售勞務(wù)有網(wǎng)站，需要等級(jí)網(wǎng)站的URL地址

7、如果勞務(wù)提供方所在國(guó)也是征收增值稅，同時(shí)也是增值稅納稅人，應(yīng)該提供提供方在其所在國(guó)的增值稅納稅人登記號(hào)

OECD報(bào)告建議，這類(lèi)登記工作如果能夠通過(guò)網(wǎng)上在線登記的，各國(guó)應(yīng)當(dāng)盡量提供在線登記的服務(wù)。

（二）增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣——退稅

一般情況下，對(duì)于非居民的增值稅納稅人管理，從簡(jiǎn)化管理的角度來(lái)講，一般不給非居民增值稅納稅人增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣權(quán)。如果確實(shí)非居民登記的增值稅納稅人取得了可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，一般采取的是兩條線，銷(xiāo)項(xiàng)直接申報(bào)征收，涉及進(jìn)項(xiàng)的直接申報(bào)退稅處理，而不是通過(guò)銷(xiāo)項(xiàng)-進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)。

（三）增值稅納稅申報(bào)

增值稅納稅申報(bào)制度各個(gè)國(guó)家可能會(huì)不一樣，這里OECD報(bào)告并沒(méi)有給出太多的具體建議，盡量的簡(jiǎn)化和便捷是大原則。但是，針對(duì)非居民增值稅納稅申報(bào)制度應(yīng)該包含如下幾方面內(nèi)容：

1、非居民提供方增值稅納稅人登記的號(hào)碼

2、納稅申報(bào)期限

3、幣種和折算匯率

4、增值稅適用稅率

5、如果有優(yōu)惠，優(yōu)惠的稅率

6、增值稅應(yīng)納稅額

當(dāng)然，OECD報(bào)告也建議，盡量這一塊增值稅申報(bào)能夠允許非居民網(wǎng)上進(jìn)行電子申報(bào)。

（四）稅款的繳納

如果貴國(guó)既能允許非居民在網(wǎng)上進(jìn)行電子申報(bào)的同時(shí)，還能允許他進(jìn)行網(wǎng)上電子繳稅，則又是一件極好的事情啦。這個(gè)估計(jì)要涉及到外匯管理和金融支付的問(wèn)題了，需要各國(guó)自己協(xié)調(diào)。

（五）賬簿記錄核算制度

從稅務(wù)監(jiān)管的角度而言，非居民應(yīng)該要保存一定的賬簿核算記錄以便稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查證明自己是否已經(jīng)正確的履行了增值稅納稅義務(wù)。這些記錄包括提供勞務(wù)的類(lèi)型、提供勞務(wù)的日期、提供勞務(wù)的金額、客戶(hù)的信息、應(yīng)繳納增值稅的數(shù)額等，這些信息既可以是電子的，也可以是紙質(zhì)的。但是，各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該事先明確提供資料的內(nèi)容和履行義務(wù)的時(shí)間。

（六）發(fā)票的管理

發(fā)票的開(kāi)具和管理往往是最費(fèi)時(shí)費(fèi)力的事情了。基于B2C的跨境勞務(wù)增值稅而言，C端不存在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)可以豁免非居民登記的增值稅納稅人的增值稅開(kāi)票義務(wù)。如果要涉及到開(kāi)具發(fā)票為了其他目的（不是增值稅目的），稅務(wù)機(jī)關(guān)可以同意提供方按其所在國(guó)的要求開(kāi)具發(fā)票給C端。

（七）信息的可獲取性

稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該在網(wǎng)站上提供非居民增值稅納稅人登記、申報(bào)所需要知道的各種可能的信息，提供在線的增值稅登記和申報(bào)服務(wù)，以及本國(guó)增值稅制度信息，以便于非居民了解如何在該國(guó)進(jìn)行增值稅申報(bào)的具體義務(wù)。

（八）利用第三方服務(wù)的方法

稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該允許非居民除了自己做這些稅務(wù)事項(xiàng)外，也可以委托第三方的稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)為其代理辦理增值稅申報(bào)事宜，以減少非居民的增值稅納稅遵從成本。

對(duì)于B2C的跨境勞務(wù)增值稅管理而言，OECD報(bào)告最后建議，各國(guó)應(yīng)該開(kāi)展國(guó)際協(xié)作。有效的國(guó)際協(xié)作和情報(bào)交換能夠保證B2C下增值稅的正確征收和進(jìn)項(xiàng)稅的正確退還，保持增值稅的稅制中性。

下篇預(yù)告

截止到這一篇，我們對(duì)于跨境勞務(wù)B2B和B2C的增值稅征稅管理基本都已經(jīng)建立了。我們首先明確了我們跨境勞務(wù)增值稅的征稅目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)“目的地征稅”原則，同時(shí)，我們提出的檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)就是征稅機(jī)制要符合“渥太華稅收框架條件”五大原則，此后我們提出了研究的假設(shè)，即B2B和B2C下的增值稅征稅機(jī)制。進(jìn)一步，我們根據(jù)各種實(shí)際案例建議這些征稅機(jī)制是否符合“目的地征稅”原則，是否符合“渥太華稅收框架條件”，符合我們就用，不符合我們就要進(jìn)行修改。最后一步是什么呢，就是我們對(duì)這些提出來(lái)的研究假設(shè)還要做進(jìn)一步的穩(wěn)健性檢驗(yàn)，就是看在一些例外和極端情況下，這些原則是否還能繼續(xù)適用。

所以，我們下一篇就是介紹除前面提出的原則之外，B2B和B2C下還需要的特殊規(guī)則。為什么需要這些特殊規(guī)則，就是因?yàn)樵谝恍┨厥獾那闆r下，我們前面提出的那些規(guī)則如果采用，就不能符合“渥太華稅收框架條件”五大原則，所以我們需要改變，建立新的特殊規(guī)則。