在非上市公司首次公開募股（IPO）過程中，很多納稅人需要接受包括會計(jì)、稅務(wù)和資產(chǎn)等各項(xiàng)評估服務(wù)?！盃I改增”以前，提供鑒證咨詢服務(wù)需要繳納營業(yè)稅，IPO公司如果是增值稅一般納稅人，購進(jìn)這些勞務(wù)是無法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的。在鑒證咨詢服務(wù)被納入“營改增”范圍后，很多準(zhǔn)備上市的企業(yè)認(rèn)為，在IPO過程中，企業(yè)支付的相關(guān)鑒證咨詢服務(wù)在取得增值稅專用發(fā)票后，就可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅了。實(shí)際情況可能不是這么簡單。
納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)（以下簡稱購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)）支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額，為進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)增值稅暫行條例第八條的規(guī)定方法計(jì)算可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。但是，增值稅暫行條例第十條明確規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：
?。ㄒ唬┯糜诜窃鲋刀悜?yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
?。ǘ┓钦p失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；
（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
?。ㄋ模﹪鴦?wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品；
?。ㄎ澹┍緱l第（一）項(xiàng)至第（四）項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用。
根據(jù)上述規(guī)定，如果增值稅一般納稅人購進(jìn)的鑒證咨詢服務(wù)用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，則購進(jìn)的鑒證咨詢服務(wù)可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。比如，A企業(yè)為生產(chǎn)鋼鐵的增值稅一般納稅人，其接受管理咨詢公司提供的改進(jìn)業(yè)務(wù)流程、提升生產(chǎn)效率的咨詢服務(wù)，就屬于用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，其支付咨詢費(fèi)，如果取得了增值稅專用發(fā)票，就可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。再比如，A企業(yè)是增值稅一般納稅人，準(zhǔn)備對外出售一塊土地，出售前支付了一筆土地評估費(fèi)，由于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)沒有被納入“營改增”試點(diǎn)范圍，仍屬于征收營業(yè)稅的項(xiàng)目，因此，該企業(yè)即使就支付的這筆土地評估費(fèi)取得了增值稅專用發(fā)票，根據(jù)增值稅暫行條例第十條的規(guī)定，也不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理。同樣，如果A企業(yè)是從事增值稅免稅項(xiàng)目的納稅人，其購進(jìn)鑒證咨詢服務(wù)也不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。
由于企業(yè)在IPO過程中支付的相關(guān)鑒證咨詢服務(wù)費(fèi)，不是直接用于增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目，而是直接用于企業(yè)發(fā)行股票的行為，這就涉及對企業(yè)IPO行為如何界定的問題。是界定為企業(yè)提供服務(wù)？還是界定為企業(yè)接受服務(wù)？這關(guān)系到IPO中鑒證咨詢服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣問題。
對于這個(gè)問題，我們可以關(guān)注英國增值稅中一個(gè)有意思的案例。在“TrinityMirrorcase”案例中，該公司發(fā)行股票，支付了法律、財(cái)務(wù)以及其他與股票發(fā)行相關(guān)的費(fèi)用后，該企業(yè)就支付這些服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅申報(bào)增值稅抵扣。但是，英國稅務(wù)機(jī)關(guān)對該企業(yè)的行為提出了質(zhì)疑。英國稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，企業(yè)發(fā)行股票即IPO的行為，應(yīng)界定為提供金融服務(wù)。根據(jù)英國增值稅法的相關(guān)規(guī)定，英國的增值稅納稅人向境外提供的金融服務(wù)適用增值稅零稅率，因此，該企業(yè)支付的這些鑒證咨詢服務(wù)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅中，屬于對非歐盟國家居民發(fā)行的股票部分，可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。英國增值稅法同時(shí)規(guī)定，英國增值稅納稅人對歐盟境內(nèi)納稅人提供的金融服務(wù)屬于免征增值稅項(xiàng)目，因此，該公司與這部分境內(nèi)股票發(fā)行相關(guān)的鑒證咨詢服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅不允許抵扣。 這個(gè)案例進(jìn)一步延伸了英國稅務(wù)機(jī)關(guān)以前的觀點(diǎn)，即英國稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，納稅人出售其所持另一個(gè)公司股票的行為，屬于提供金融服務(wù)。由于納稅人在境內(nèi)提供金融服務(wù)是免征增值稅的，因此，納稅人在出售股票過程中支付的鑒證咨詢服務(wù)費(fèi)，也不允許抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。再比如，在英國增值稅法的規(guī)定中，如果企業(yè)對外發(fā)行債券籌集資金，則稅務(wù)機(jī)關(guān)將企業(yè)這種行為界定為提供金融服務(wù)，由于提供金融服務(wù)免征增值稅，因此，企業(yè)在發(fā)行債券過程中支付的鑒證咨詢費(fèi)用不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。但是，如果企業(yè)是通過銀行借款或企業(yè)金融機(jī)構(gòu)借款籌集資金，則英國稅務(wù)機(jī)關(guān)將這種行為界定為企業(yè)接受銀行提供的服務(wù)，而非提供金融服務(wù)。在這種情況下，如果企業(yè)借款籌集來的資金是用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，則與取得借款相關(guān)的鑒證咨詢服務(wù)費(fèi)就可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。
回到中國的IPO中鑒證咨詢服務(wù)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問題。如果效仿英國，將企業(yè)IPO的行為界定為企業(yè)對外提供服務(wù)的行為，我國稅法對企業(yè)IPO既不征收增值稅，又沒有征收營業(yè)稅，屬于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，根據(jù)增值稅暫行條例第十條的規(guī)定，企業(yè)在IPO過程中支付的鑒證咨詢服務(wù)費(fèi)就不可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。如果將企業(yè)的IPO行為界定為企業(yè)接受服務(wù)，即認(rèn)為是企業(yè)通過接受資本市場的服務(wù)來籌集資金，則只要企業(yè)通過IPO籌集的資金是用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，企業(yè)IPO過程中發(fā)生的相關(guān)鑒證咨詢費(fèi)就可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。但是，如果企業(yè)通過IPO籌集的資金全部用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目或免稅項(xiàng)目，則IPO中發(fā)生的鑒證咨詢費(fèi)就不得抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。以最近上市的內(nèi)蒙古和信園蒙草抗旱綠化股份有限公司（蒙草抗旱300355）為例（假設(shè)“營改增”已在全國推行），該公司2012年9月27日上市，根據(jù)該公司披露的公告，該公司從事的全部是銷售免征增值稅貨物以及不征收增值稅的建筑安裝業(yè)勞務(wù)，因此，該公司在IPO上市中發(fā)生的相關(guān)鑒證咨詢服務(wù)費(fèi)，就不可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。 |
