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| 探討：收款方與開票方不一致下的進項稅抵扣 |
| 發布時間：2017/1/5 來源： 閱讀次數：1027 |
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| 2012年吉林省大安市東方風電公司購進設備并取得增值稅專用發票，但根據《三方抵債協議》將大部分貨款支付給了銷貨方（開票方）的債權人。大安市國稅局稽查局依據《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發〔1995〕192號）第一條第三款“購進貨物或應稅勞務支付貨款、勞務費用的對象。納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣”，認為款項的收款方須與開票方一致才能抵扣進項稅額，從而確定東方風電該筆進項抵扣違規，追繳了其少繳的稅款及滯納金463萬元。 整個案例的核心是稽查局所依據的192號文第一條第三款。但是，將收款方須與開票方一致作為進項稅額抵扣的先決條件，是否能夠成立？這樣的規定是否過于武斷和缺乏合理性？下文將從法理和實踐兩個角度進行分析。 一、進項稅額抵扣的法理分析 ?。ㄒ唬┒愂辗ㄒ庩P于進項稅額抵扣的規定 1、《增值稅暫行條例》及其實施細則 《條例》是增值稅中層級和效力最高的法規，其中涉及抵扣的規定是第九條和第十條：第九條是從取得的增值稅扣稅憑證合規性的角度，對進項稅額抵扣做出規定；第十條列舉了幾類不得抵扣進項稅額的項目，如用于非增值稅應稅項目、用于集體福利的項目等?！稐l例》及其實施細則并未從資金流向的角度對進項稅額抵扣提出要求。 2、《發票管理辦法》及國稅發〔1996〕210號 《發票管理辦法》及國稅發〔1996〕210號（國家稅務總局轉發《最高人民法院關于適用〈全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》的通知）中，明確虛開增值稅專用發票進項稅額一定不能抵扣，列舉了在沒有實質經營活動以及雖然存在實質交易但開具發票的金額、數量不實、或讓他人代開等虛開增值稅專用發票的行為。以上規定并未將交易雙方的資金流向作為納稅人抵扣增值稅進項的必要條件，反而可理解為從實際經營活動出發，如交易雙方按照合同約定進行了真實交易，在不構成虛開增值稅專業發票的前提下，購進貨物或應稅勞務方可進行進項稅抵扣。 現行的稅收法規中，除192號文之外，無其他文件從交易的資金流方面對進項稅額的抵扣進行規定。192號文作為上世紀90年代出臺的稅收規范性文件，片面的強調了“形式重于商業交易的實質”，擴大了關于進項稅抵扣規范的解釋范圍。 ?。ǘ┰鲋刀悓嵭兄瓠h節征稅和扣稅的鏈條式管理 增值稅在逐環節征稅的同時，還實行逐環節扣稅。各環節的經營者作為納稅人本身實際上并沒有承擔增值稅稅款，稅款由最終消費者承擔。增值稅稅負具有逐環節向前轉移的特點。 如果收款方與開票方不一致，如上述案例中東方風電將款項支付給銷貨方（開票方）的債權人，只是資金流向的不同形式，并不影響增值稅鏈條的完整性，國家沒有因此損失增值稅稅收。相反，大安國稅稽查局依據192號文第一條第三款認定東方風電違規抵扣進項并要求補稅，人為地掐斷了增值稅鏈條，增加了納稅人稅負。 二、從實踐和合理性角度分析 192號文發布于1995年，時至今日，社會、經濟環境已發生巨大變化，收款方與開票方必須一致的規定已不合時宜。該形式是理想化的商業模式，只有在簡單經濟的貿易方式下才會存在，資金、貨物和票據所有要素都是點對點的流轉。基于信用體系的市場經濟中，貿易方式存在多樣性，資金流和支付方式也存在多種形式，例如： 實際收款方可以是開具抵扣憑證的銷售方，也可以是銷售方的債權人； 若銷售方是分公司，則收款方可能是其總公司； 購買方交易完成后不付款，全部掛賬處理，這筆交易的進項稅依舊可以抵扣，如果按照債權人或法院的要求，將債權轉給另一方，根據進項稅轉出的相關規定，購買方無需做進項轉出。 總而言之，在目前的經濟環境下，再強調這樣絕對的資金流點對點的形式，會影響企業的經營活動，也是不符合社會發展現實的，這不應是稅收政策的出發點。此外，在一項交易的經濟行為中，不同的資金流形式并不能阻斷雙方完全履行了既定的合同權利義務關系的事實，即不能否定其商業實質，在滿足了一定條件后，如非虛開增值稅專用發票、抵扣憑證符合要求等，應該允許不同資金流形式下的進項稅額抵扣。 三、意見與建議 國稅發〔1995〕192號第一條第三款規定，款項的收款方須與開票方保持一致后，相關進項稅額才能抵扣，實質上是從資金流向的角度對進項稅額抵扣做出了規定，擴大了解釋范圍，且在目前的實踐中嚴重缺乏合理性。因此，建議國家稅務總局將192號文第一條第三款廢止，或者重新規定一個合理的進項稅抵扣規則。 在該條款沒有廢止或修改以前，稅務機關稽查部門可能仍以“資金流一致，才能抵扣進項”的觀點，作為執法的依據。企業如果因此而面臨補繳稅款和滯納金的情形，應該做好充分的溝通，從貿易模式、商業實質、未虛開增值稅專用發票等方面據理力爭。 |
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