其次，這個不能扣除，在《國家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為雇員承擔全年一次性獎金部分稅款有關(guān)個人所得稅計算方法問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第28號）中，被進一步作出了限定，就是“凡單獨作為企業(yè)管理費列支的”，不能稅前扣除。這說明，國稅函〔2005〕715號文件第三條有些絕對化了，后來的文件是對這條的修正和說明，也就是，企業(yè)承擔的個稅在稅前扣除問題上，有了松動和近一步操作的可能。
那么，如何理解“凡單獨作為企業(yè)管理費列支的”這句話呢？
要知道，這句話強調(diào)的關(guān)鍵詞是“單獨”，而不是“管理費列支”。
王作者認為這句話是包含“考慮到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，有些工資、薪金可能需要進入資本化項目，因此不可以直接費用化”意思的，是舍本而逐末，南轅而北轍的，這樣理解詞句，讓人讀之不知所云，甚至有些莞爾。試想，有些工資薪金是必須要資本化的，比如在建工程人員的工資，它們的“不可以直接費用化”是“當然”的，而不是“因此”的，是會計制度規(guī)定的，而不是稅法所約束的，這又與個稅何干?。τ谄髽I(yè)承擔的個稅，即使沒計入管理費，而是計入了制造費用、計入了營業(yè)外支出、計入了職工福利費、計入了在建工程、也是照樣不能稅前扣除的。
所以，問題還是落在這個“單獨”上面了。試舉例說明如下。
某企業(yè)與該企業(yè)正式聘用的財務(wù)人員甲約定，承擔甲的全部個稅。某月，甲取得工資薪金7000元，計算企業(yè)承擔的個稅及作出賬務(wù)處理。
應(yīng)納稅所得額=（7000-3500-105）÷（1-10%）=3772.22元
應(yīng)納稅額=3772.22×10%-105=272.22元
借：管理費用 7000
貸：應(yīng)付職工薪酬 7000
借：營業(yè)外支出（管理費用）272.22
貸：其他應(yīng)付款 272.22
借：應(yīng)付職工薪酬 7000
其他應(yīng)付款 272.22
貸：銀行存款 272.22
庫存現(xiàn)金 7000
這就是“單獨”計入管理費的一種形式，可能有的企業(yè)考慮企業(yè)承擔的個稅是與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的支出，所得稅前也不應(yīng)該扣除，所以就計入了“營業(yè)外支出”，還有的企業(yè)把個稅計入“應(yīng)交稅費”、“其他應(yīng)收款”什么的，會計上也并非什么了不得的事。
但是，假如企業(yè)變化一下，不再“單獨”計算個稅，不再承諾“承擔”，不再“單獨”計入管理費，而是與工資薪金一起“混合”計入“管理費”，那就應(yīng)該允許扣除了。
這需要修改用工合同、工資手冊等資料，帶來的一大“后遺癥”，可能就是要影響“五險一金”、“工會經(jīng)費”、“職工福利費”、“職工教育經(jīng)費”等費用了，但可以減少了多交的企業(yè)所得稅，還是較劃算的。
這種“混合”計入管理費的情況如下：
應(yīng)納稅額=（7272.22-3500）×10%-105=272.22元
借：管理費用 7272.22
貸：應(yīng)付職工薪酬 7272.22
借：應(yīng)付職工薪酬 7272.22
貸：庫存現(xiàn)金 7000
其他應(yīng)付款 272.22
借：其他應(yīng)付款 272.22
貸：銀行存款 272.22
數(shù)字一點也沒變，但性質(zhì)變了，變成企業(yè)員工的工資“漲”了，“漲”完后由員工自己交個稅。這種情況，就不存在企業(yè)承擔個稅和所承擔個稅稅前不能扣除的問題了，當然，具體測算時是要考慮“后遺癥”并修改有關(guān)資料的，否則，有偷稅之嫌。
需要注意的是，這個“單獨”計入管理費，其實還有一層意思，就是防止企業(yè)進行“錯誤的”稅務(wù)處理。
有的企業(yè)圖方便或者別的想法，喜歡在承擔員工個稅的情況下，直接預(yù)提個稅并“單獨”計入管理費，而且硬說員工的最終所得是“含稅金額”，具體處理如下：
首先承認承擔員工個稅，其次在合同中強調(diào)員工甲工資7000元是含稅金額，個稅由企業(yè)承擔。
其次，計算錯誤的并自以為正確的應(yīng)納稅額
應(yīng)納稅額=（7000-3500）×10%-105=245元
會計分錄：
借：管理費用 7245
貸：應(yīng)付職工薪酬 7000
其他應(yīng)付款 245
借：應(yīng)付職工薪酬 7000
其他應(yīng)付款 245
貸：銀行存款 245
庫存現(xiàn)金 7000
這種處理似乎很“經(jīng)典”，也似乎“有據(jù)可依”（有用工合同明確“含稅額”性質(zhì)），還似乎“義正詞嚴”，所以自覺奇技淫巧、詭計得售，但就是忘了一件事，含稅不含稅，是不以個人意志為轉(zhuǎn)移的，也不以合同的簽訂為轉(zhuǎn)移的，既然稅款屬于國家，那“到個人手里”的錢便不能再含稅了，“移花接玉”和“乾坤大挪移”在法律面前都沒有用（有興趣的似乎可以探討一下怎樣才能做到“隔山打牛”）。
同理，企業(yè)承擔的境外企業(yè)的預(yù)提所得稅款，也不能稅前扣除，這個與上述內(nèi)容“大率類此”（清俞樾《春在堂隨筆》卷一中的詞語，筆者并非用錯）?！?/FONT>國家稅務(wù)總局辦公廳關(guān)于沃爾瑪（中國）投資有限公司有關(guān)涉稅訴求問題的函》（國稅辦函〔2010〕615號）文件雖然提出了解決辦法，即如果境外企業(yè)提供的收款發(fā)票包含扣繳的稅款，則可以稅前扣除，但同時也提出了由稅務(wù)機關(guān)審核其“真實性”與“合理性”，何況，這個文件不見于總局網(wǎng)站。按照一般的解釋，如果該文件是解決特定環(huán)境下特殊企業(yè)的問題的，如果沒有同時抄送其他地區(qū)稅務(wù)機關(guān)，其他地區(qū)稅務(wù)機關(guān)是不能認可的，其他地區(qū)企業(yè)也是不能照抄照搬的。
所以，“記得當時年紀小”，我也曾提出過用國稅辦函[2010]615號文件解決問題的辦法，現(xiàn)在想來，不太謹慎了。
筆者寫這篇文章的目的，就是要告訴廣大從事稅務(wù)工作的同行，研究稅收法規(guī)，運用稅收法規(guī)，要不偏不倚，要一視同仁，既不能強奸民意，也不能褻瀆法律，對于稅收籌劃，既不能點到即止，招搖過市，也不應(yīng)敝帚自珍或者金屋藏嬌，當我們真的把籌劃做到一語驚醒夢中人，從而“滿樓紅袖招”的程度，也算一個不小的成功了。
所以，企業(yè)與員工間產(chǎn)生的個稅計算與承擔問題，企業(yè)與稅務(wù)局之間產(chǎn)生的個稅計算與繳納問題，不能一廂情愿的簽合同、定規(guī)矩、下賬本，而是要溝通協(xié)調(diào)，達成一致。
我們說，稅收問題，兩情相悅，總要好于一廂情愿。
